İHTİRAZİ KAYITLA VERİLEN GEÇİCİ VERGİ BEYANNAMESİ UYARINCA YAPILAN TAHAKKUKUN İPTALİ İSTEMİ

T.C.
DANIŞTAY
4. DAİRE
E. 2015/10508
K. 2019/1283
T. 19.2.2019

İHTİRAZİ KAYITLA VERİLEN GEÇİCİ VERGİ BEYANNAMESİ UYARINCA YAPILAN TAHAKKUKUN İPTALİ İSTEMİ ( Davacı Şirketin İştiraki Olan Şirketin Tasfiyesi Dolayısıyla Oluşan Zararın Ticari Faaliyetinden Sağlanan Hasılattan Gider Olarak İndirilebilmesi İçin Bu Giderin Bu Hasılatın Elde Edilmesi veya İdame Ettirilmesi Amacıyla Yapılması ve Gelirle Gider Arasında Doğrudan ve Açık Bir İlliyet Bağının Bulunması Gerektiği - Davacı Adına Yapılan Tahakkukta Hukuka Aykırılık Bulunmadığı )

TASFİYE DOLAYISIYLA OLUŞAN ZARARIN TİCARİ FAALİYETTEN SAĞLANAN HASILATTAN GİDER OLARAK İNDİRİLMESİ ( Gelirle Gider Arasında Doğrudan ve Açık Bir İlliyet Bağı Bulunması Gerektiği - İştirak Edilen Şirketin Tasfiyesi Nedeniyle Oluşan Zararın Şirketin Ticari Kazancının Elde Edilmesi veya İdamesi ile İlgili Bir Gider Olarak Değerlendirilmesine İmkan Bulunmadığı ve Zararın Gider Olarak Gösterilmesine 5520 S.K. Md. 5/3 Fıkrasının da Engel Teşkil Ettiği )

KURUMLAR VERGİSİNDEN MÜSTESNA KAZANÇLAR ( İştirak Hisseleri Alımıyla İlgili Finansman Giderleri Hariç Olmak Üzere Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançlara İlişkin Giderlerin Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Olarak Değerlendirilmesi Gerektiği - Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançların Elde Edilmesi Sırasında Zarar Doğması Halinde Bu Zararların da İstisna Kapsamı Dışındaki Gelirlerden İndirilmemesi Gerektiği )

GELİR VE GİDER ARASINDA İLLİYET BAĞI BULUNMASI ( Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançlara İlişkin Olarak Yapılan Giderlerin Kurumun Vergiye Tabi Diğer Kazanç Tutarının Tespitinde Kurum Kazancını Azaltıcı veya Kurum Zararlı ise Bu Zararı Artırıcı Bir Unsur Olarak İndirim Konusu Yapılamayacağı ve Bu Gelirlerin Elde Edilmesi İçin Yapılan Giderlerin Sadece Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Söz Konusu Kazançların Tespitinde İndirim Konusu Yapılacağının Gözetilmesi Gerektiği )

213/m.25

5520/m.5

ÖZET : Dava, davacı adına, ihtirazi kayıtla vermiş olduğu geçici vergi beyannamesi uyarınca yapılan tahakkukun iptali istemine ilişkindir.

Davacı şirketin iştiraki olan adı geçen şirketin tasfiyesi dolayısıyla oluşan zararın, ticari faaliyetinden sağlanan hasılattan gider olarak indirilebilmesi için bu giderin bu hasılatın elde edilmesi veya idame ettirilmesi amacıyla yapılması, yani gelirle gider arasında doğrudan ve açık bir illiyet bağının bulunması gerekmekte olup; söz konusu iştirak edilen şirketin tasfiyesi nedeniyle oluşan zararın şirketin ticari kazancının elde edilmesi veya idamesi ile ilgili bir gider olarak değerlendirilmesine imkan bulunmadığı gibi söz konusu zararın gider olarak gösterilmesine 5520 Sayılı Kanun'un 5. maddesinin 3. fıkrası da engel teşkil etmektedir. Davacı adına yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

İSTEMİN KONUSU : Denizli Vergi Mahkemesi'nin 06/10/2015 tarih ve E:2015/130, K:2015/683 Sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.

YARGILAMA SÜRECİ :

Dava konusu istem: Davacı adına, 2014/10-12 dönemine ilişkin ihtirazi kayıtla vermiş olduğu geçici vergi beyannamesi uyarınca yapılan tahakkukun iptali istenilmiştir.

İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesince verilen kararda; davacı şirketin iştiraki A. Gıda San.ve Tic. AŞ.'nin 30.06.2014 tarihinde tasfiye edilerek ticaret sicilinden terkin edildiği, iştirak edilen şirketin bu şekilde hukuken ortadan kalkması sonucu davacı şirketin iştirakler hesabında hisse senetlerinin maliyet bedeli ve iştirak edilen şirketin sermayesinin tamamlanması için ödenen tutar kadar bir zarar oluştuğu, şirket aktifine kayıtlı bu hisselerin değerlerini kaybetmeleri sonucu şirket özsermayesinin bu oranda azaldığı, bu giderin ticari girişiminin zararla sonuçlanmasından kaynaklanmış olduğu ve bu giderin işletme ile ilgisinin olmadığını, Ticaret Kanununa aykırı nitelik taşıdığını söylemenin mümkün olmadığı, davalı idare tarafından, bir kurumun başka bir kurumun sermayesine iştirakinden dolayı elde ettiği kazancının kurumlar vergisinden istisna olduğu, istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların kurum kazancından indirilmesinin mümkün bulunmadığı, bir meblağın kurumun kendi ticari faaliyetinden sağlanan hasılattan gider olarak indirilebilmesi için giderin hasılatın elde edilmesi veya idame ettirilmesi amacıyla yapılması yani gelir ile gider arasında doğrudan bir illiyet bağının olması gerektiği, iştirak hisselerinin tasfiye sonrasında değerini kaybetmeleri nedeniyle meydana gelen zararın kurum kazancında dikkate alınmasının mümkün bulunmadığı iddia olunmuşsa da; Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin 1-a bendindeki istisna hükmünün iştirak kazançlarına ilişkin olduğu, somut olayda iştirak kazancıyla ilgili bir giderin veya faaliyet sonucu bir gider fazlasının zarar yazılmasının söz konusu olmadığı, davacı şirket nezdinde istisna edilen kazanca ilişkin bir faaliyet sonucu oluşmuş bir zararın da mevcut olmadığı, zarar olarak sadece davacı şirketin sahibi olduğu iştirak hisselerinin tasfiye nedeniyle karşılıksız kalarak elden çıkması nedeniyle enflasyon düzeltmesi yapılmış maliyet bedelinin dönem matrahından indirilmek istendiğinden bu iddiaya itibar edilmediği, bu durumda, tasfiye nedeniyle bedelsiz hale gelen ve elden çıkarılan iştirak hisselerinin düzeltilmiş maliyet bedellerinin dönem kazancında gider olarak dikkate alınması gerekirken, iştirak hisselerinin, kazanç sağlayan bir satış işlemi gibi değerlendirilmesi suretiyle, davacının ihtirazi kaydı dikkate alınmaksızın yapılan tahakkukta hukuka uygunluk görülmemiştir. Belirtilen gerekçelerle davanın kabulüne karar verilmiştir.

TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davalı idare tarafından, hisse senetlerinin alış bedeli ile değerlendirilmesi zorunlu olduğundan hisse senetlerine sahip olunan şirketler ile ortaklık ilişkisi devam ettiğinden ortaklık payını temsil eden hisse senetlerinin itibari değerinde meydana gelecek azalmaların kurum kazancının tespitinde dikkate alınmasının mümkün olmadığı, aksi halde hisse senetlerinin satışı veya iştirak edilen şirketin iflas etmesi veya tasfiyenin sonuçlanması halinde doğması muhtemel bir zararın gerçekleşmeden dikkate alınmasına imkan tanınmış olacağı, ayrıca iktisap edilen iştirak hisselerinin elden çıkartılması halinde, işlemde oluşan kâr/zararın, bu işlemden önce yapılmış en son düzeltme işlemi baz alınarak belirlenmesi gerektiği, iştirak hisselerinin elden çıkarıldığı tarihten önce gerçekleştirilen en son enflasyon düzeltme işlemine göre düzeltilmiş maliyet değeri ile elden çıkarma değeri arasındaki farkın negatif çıkması durumunda ortaya çıkan zararın kurumlar vergisi matrahının hesaplanmasında dikkate alınması gerektiği gibi, iki yıldan fazla süre kayıtlı bulunan iştirak hisselerinin satışından kazanç doğmaması halinde, bu satışa ilişkin zararların %75'inin de kanunen kabul edilmeyen gider sayılarak kurumun diğer faaliyetlerinden doğan kazançlardan indirilmesinin mümkün olmayacağı ileri sürülmektedir.

KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Davacı tarafından, iştirak edilen şirketin hukuken ortadan kalkması sonucu şirketin iştirakler hesabında hisse senetlerinin maliyet bedeli ve enflasyon düzeltmesi toplamı kadar bir zarar oluştuğu, diğer bir ifade ile şirket aktifine kayıtlı bu hisselerin değerlerini kaybetmeleri sonucu şirket özsermayesinin bu oranda azaldığı; bunun zarar olarak nitelendirilmesinin mevzuatımızdaki hükümlerin bir gereği olduğu, Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e maddesinde düzenlenen gayrimenkul ve iştirak hissesi satış istisnası sadece kârlı satışları teşvik eden, buna karşın zararına satışlara yönelik herhangi bir cezalandırma öngörmeyen bir vergi teşvik müessesesi olduğu, işletmelerin sermaye yapılarını zayıflatan gayrimenkul ve iştirak hissesi satış zararlarının kabul edilmeyeceğinin açıkça kanunda yazılmadığı, kanunda açıkça yer almayan bir durum için sadece satış kârı vergiden istisna ise satış zararının da kanunen kabul edilemeyeceğini ileri sürmenin verginin yasallığı ilkesine aykırılık teşkil edeceği, iştirake ait aktifte kayıtlı bedelin hiçbir şekilde karşılığı oluşmamışsa; yani şirket aktifine kayıtlı hisselerin değer kaybetmeleri sonucu şirket özsermayesi bu oranda azalmış ise bu bedelin zarar olarak yazılabilmesi gerektiği, bu zararın finansal yatırımdan kaynaklanan bir zarar olması sebebiyle ticari faaliyetlerle alakalıı olduğu, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40 ve 41. maddelerinde açıkça belirtilmeyen harcamalarda gider yazabilmek için, harcamanın ticari girişimi ile ilgili olması ve kurumun bu maliyete katlanması gerekmekte olduğu, harcamanın gider yazılabilmesi için özel harcama niteliğinde olmaması gerektiği, tasfiye yolu ile hukuki varlığı ortadan kalkan iştiraklerdeki payların değerini kaybetmesi nedeniyle oluşan zararın kazancın tespitinde gider olarak dikkate alınması yasal düzenlemelerimize uygun bir durum arz ettiği belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.

DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.

Karar veren Danıştay Dördüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:

KARAR : İNCELEME VE GEREKÇE:

MADDİ OLAY :

2014/10-12 dönemine ilişkin ihtirazi kayıtla vermiş olduğu geçici vergi beyannamesi uyarınca yapılan tahakkukun, şirket aktifine kayıtlı iştirak olan A. Gıda San.ve Tic. AŞ.'nin tasfiyesinin 30/06/2014 tarihinde sonuçlandığı, bunun sonucunda iştirakin değeri kadar bir zararın mevcut olduğu, bu zararın geçici vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerektiği, ayrıca envanterden çıkarılan orijinal hisse maliyetinin yanı sıra bu hisseye isabet eden enflasyon düzeltme farkının da gider kaydedilmesi gerektiği ileri sürülerek ihtirazi kayıtla verilen geçici vergi beyannamesine istinaden yapılan tahakkuk işleminin iptali istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmıştır.

İLGİLİ MEVZUAT VE HUKUKİ DEĞERLENDİRME:

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde kurumların tam mükellefiyete tabi başka bir kurumun sermayesine iştiraklerinden elde ettikleri kazançların kurumlar vergisinden müstesna olduğu, 3. fıkrasında ise, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna faaliyetlerinden doğan zararların istisna dışı kurum kazancından indirilmeyeceği düzenlenmiştir.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun geçici 25. maddesine 5228 Sayılı Bazı Kanunlarda ve 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 9. maddesiyle eklenen 1) bendinde "Bu madde uyarınca düzeltilen kalemlerin elden çıkarılması halinde bunlara ilişkin düzeltme farklarının maliyet bedeli addolunur. Şu kadarki amortismana tabi olmayan kıymetlerin düzeltilmiş değerlerinin altında bir bedelle satılması halinde düzeltilmiş değerle düzeltme öncesi arasındaki farka isabet eden zarar, gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınmayacağı" hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 03/04/2007 tarih ve 26482 Sayılı Resmi Gazate'de yayımlanarak yürürlüğe giren 1 Seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin "5. İstisnalar" başlıklı kısmının "5.13. Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara isabet eden giderlerin diğer kazançlardan indirilememesi" alt başlıklı kısmında da, Kurumlar Vergisi Kanununun 5. maddesinin 3. fıkrası hakkında, TBMM Plan ve Bütçe Komisyonunda kabul edilen değişiklik önergesinin gerekçesinde, “…Kurumlar vergisinden istisna edilen kazançların elde edilmesi sırasında zarar doğması halinde bu zararlar gider fazlalığından kaynaklandığı için istisna kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların da giderlerde olduğu gibi kurum kazancından indirilmemesi gerekir. Dolayısıyla, kurumlar vergisinden istisna edilen kazancın elde edilmesi sırasında giderlerin yanı sıra gider fazlalığından doğan zararlar da aynı kapsamda değerlendirilerek konuya ilişkin düzenleme önerilmektedir.” denildiği, dolayısıyla, söz konusu hükmün Kurumlar Vergisi Kanunu ile özel kanunlarda yer alan kurumlar vergisinden müstesna kazançları kapsamakta olduğu, iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmesi gerektiği, aynı şekilde, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançların elde edilmesi sırasında zarar doğması halinde bu zararların da istisna kapsamı dışındaki gelirlerden indirilmemesi gerektiği, Kanunun anılan hükmünün, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin olarak yapılan giderlerin, kurumun vergiye tabi diğer kazanç tutarının tespitinde kurum kazancını azaltıcı veya kurum zararlı ise bu zararı artırıcı bir unsur olarak indirim konusu yapılamayacağını ifade etmekte olduğu, bu nedenle, bu gelirlerin elde edilmesi için yapılan giderlerin sadece kurumlar vergisinden istisna edilen söz konusu kazançların tespitinde indirim konusu yapılacağının tabii olduğuna ilişkin açıklamalara yer verilmiştir.

Yukarıda yer verilen madde hükümleri bir arada değerlendirildiğinde, davacı şirketin iştiraki olan A. Gıda San. ve Tic. A.Ş'.'nin tasfiyesi dolayısıyla oluşan zararın, ticari faaliyetinden sağlanan hasılattan gider olarak indirilebilmesi için bu giderin bu hasılatın elde edilmesi veya idame ettirilmesi amacıyla yapılması, yani gelirle gider arasında doğrudan ve açık bir illiyet bağının bulunması gerekmekte olup, söz konusu iştirak edilen şirketin tasfiyesi nedeniyle oluşan zararın şirketin ticari kazancının elde edilmesi veya idamesi ile ilgili bir gider olarak değerlendirilmesine imkan bulunmadığı gibi söz konusu zararın gider olarak gösterilmesine 5520 Sayılı Kanun'un 5. maddesinin 3. fıkrası da engel teşkil etmektedir.

Bu durumda, davacı adına yapılan tahakkukta hukuka aykırılık bulunmamaktadır.

SONUÇ : Açıklanan nedenlerle;

1. 2577 Sayılı Kanun'un 49. maddesine uygun bulunan temyiz isteminin kabulüne,

2.Temyize konu Denizli Vergi Mahkemesi'nin 06/10/2015 tarih ve E:2015/130, K:2015/683 Sayılı kararının BOZULMASINA,

3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Mahkemeye gönderilmesine,

4. 2577 Sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş (15) gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 19.02.2019 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.

(X) KARŞI OY :

Davacı şirket tarafından 2014/10-12 dönemine ilişkin ihtirazi kayıtla vermiş olduğu kurum geçici vergi beyannamesi uyarınca yapılan tahakkuk işleminin iptali istemiyle açılan davada verilen kabul kararı temyiz edilmiştir.

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5/1-(e) maddesinde; kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75'lik kısmının kurumlar vergisinden istisna olduğu, bu istisnanın, satışın yapıldığı dönemde uygulanacağı ve satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, ancak satış bedelinin tisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulacağı, ancak satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesinin şart olduğu, bu süre içinde tahsil edilmemiş satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılacağı, hükmüne yer verilmiş, 5/3 maddesinde ise; iştirak hisseleri alımıyla ilgili finansman giderleri hariç olmak üzere, kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin giderlerinin veya istisna kapsamındaki faaliyetlerinden doğan zararlarının, istisna dışı kurum kazancında indirilmesinin kabul edilmesi belirtilmiştir.

Belirtilen mevzuat hükümleri uyarınca, iştirak satışından elde edilen kazançların %75'lik kısmı kurumlar vergisinden istisna olduğuna göre, iştirak hissesi iptalinden doğan zararlardan da %75 kısmına isabet eden kısmı (istisnaya isabet eden zarar olduğu için) istisna dışı kurum kazancından indirilmeyecek, sadece %25'lik kısmı indirilebilecektir.

Olayda, davacı şirketin iştiraki olduğu A. Gıda San. ve Tic. A.Ş'nin tasfiyesi sonucu, aktiften çıkarılması nedeniyle zarar edildiği belirtilerek, oluşan zararın %25'lik kısmının indirilmemesine ilişkin kısmın iptali ve dolayısıyla davanın kısmen kabul, kısmen reddi gerekirken aksi yöndeki mahkeme kararının bu kısmının bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.

kazanci.com.tr

Avatar
Adınız
Yorum Gönder
Kalan Karakter:
Yorumunuz onaylanmak üzere yöneticiye iletilmiştir.×
Dikkat! Suç teşkil edecek, yasadışı, tehditkar, rahatsız edici, hakaret ve küfür içeren, aşağılayıcı, küçük düşürücü, kaba, müstehcen, ahlaka aykırı, kişilik haklarına zarar verici ya da benzeri niteliklerde içeriklerden doğan her türlü mali, hukuki, cezai, idari sorumluluk içeriği gönderen Üye/Üyeler’e aittir.