banner628

12 Ağustos 2021

VERGİ YARGILAMASINDA İLK İNCELEME

GİRİŞ

Devlet kamu hizmetlerinin finansmanını temin etmek ve harcamalarını yapmak amacıyla uyruğunda bulunan kişilerin ve ülkede ekonomik faaliyette bulunan yabancıların gelirlerinden, iratlarınlarından, harcamalarından ve diğer ekonomik muamelelerinden vergi almaktadır. Bu devletin vergilendirme yetkisinden doğmaktadır. Vergilendirme yetkisi, devletin ülkesi üzerindeki egemenlik hakkını kullanarak vergi alma konusunda sahip olduğu hukuki ve fiili gücünü ifade eder. Bu yetki devletlerin mali alanda sahip olduğu egemenliğin en önemli görünüm şekillerinden biridir.[1] Ancak devlet bu yetkisini keyfi olarak kullanamaz. Anayasanın 73. maddesi gereğince vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulmak zorundadır. Bunun için çeşitli vergi kanunlarıyla vergiler ihdas edilmiştir. Aynı zamanda vergi alacağını güvence altına almak, vergi ödemekle yükümlü olanların hukuka aykırı davranışta bulunmalarını engellemek için yasalarda çeşitli yaptırımlar öngörülmüştür.[2] Aynı zamanda vergilendirme işlemleri sırasında yükümlüler ile idare arasında çıkacak uyuşmazlıkların çözümü için de çeşitli uyuşmazlık çözüm yöntemleri düzenlenmiştir. Bunlar esas olarak idari ve yargısal çözüm yolları olarak ayrılmaktadır.[3]

İdari çözüm yönteminde, uyuşmazlık, vergi yükümlüsü ile idare arasında çözüme kavuşturulmaktadır. Bunun aksine yargısal çözüm yönteminde uyuşmazlık yargı yerince çözümlenmektedir. Türk vergi hukukunda yargısal çözüm yolu vergi davası açmak suretiyle başlamaktadır. Vergi davaları, idari yargı yerlerince incelenmekte ve çözümlenmektedir. İdari yargıda dava açıldıktan sonra dilekçeler üzerinde ilk inceleme yapılmakta olup bu inceleme davanın seyri açısından büyük önem arzetmektedir. Önemine binaen bu çalışmada vergi yargılamasında ilk inceleme konusu, ilgili mevzuat kapsamında incelenecektir.

VERGİ DAVASI

2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu (İYUK)’nun 2. maddesinde idari dava türleri sayılmıştır. Bunlar idarî işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlâl edilenler tarafından açılan iptal davaları; idari eylem ve işlemlerden dolayı kişisel hakları doğrudan muhtel olanlar tarafından açılan tam yargı davaları ve tahkim yolu öngörülen imtiyaz şartlaşma ve sözleşmelerinden doğan uyuşmazlıklar hariç, kamu hizmetlerinden birinin yürütülmesi için yapılan her türlü idari sözleşmelerden dolayı taraflar arasında çıkan uyuşmazlıklara ilişkin davalardır.

2577 sayılı Yasada vergi davaları ayrıca sayılmamıştır. Bu husus 213 sayılı Vergi Usul Kanunu (VUK)’nun Beşinci Kitabında “Vergi Davaları” altbaşlığını taşıyan kısımda düzenlenmiştir. Burada vergi davasının konusu ve dava açmaya yetkili olanlarla ilgili düzenleme yer almaktadır.

213 sayılı VUK’nun 377. maddesinde vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlar sayılmıştır: “Mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenler, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilirler. Vergi dairesi tadilat ve takdir komisyonlarınca tahmin ve takdir olunan matrahlara karşı vergi mahkemesinde dava açabilir. Belediyelerde dava açma yetkisini belediye adına varidat müdürü, olmayan yerlerde hesap işleri müdürü veya o görevi yapan kullanır.

Aynı yasanın “Dava konusu” başlığını taşıyan 378. maddesinde ise “Vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonları kararlarının tebliğ edilmiş olması; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması lazımdır. Mükellefler beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamazlar. Bu Kanunun vergi hatalarına ait hükümleri mahfuzdur.” hükmü yer almaktadır.

Yukarıda da görüldüğü üzere vergi davaları, idari dava türlerinden olmasına ve idari yargı organlarından biri olan vergi mahkemelerinde açılmasına rağmen vergi davasının konusu ve dava açmaya yetkili olanlarla ilgili düzenlemeler 2577 sayılı yasa yerine VUK’nda düzenlenmiştir. Bunun sebebi 1982 yılında gerçekleştirilen idari yargı düzenlemesinden önce vergi uyuşmazlıklarının çözümü, vergi itiraz ve temyiz komisyonları tarafından yapıldığından buna ilişkin düzenlemeler de VUK’nda yer almaktaydı.[4] İYUK’nun yürürlüğe girmesiyle bu düzenlemeler ilga edilmiş ve geriye yukarıda yer verilen maddeler yürürlükte kalmıştır.

VUK’nda yer alan söz konusu maddelerin İYUK’na rağmen uygulanma kabiliyetinin olup olmadığı hususuna değinilmesi gerekmektedir. İYUK’nun 31. maddesinin 2. fıkrasında, İYUK ve bu maddenin 1. fıkrası uyarınca Hukuk Muhakemeleri Kanununa atıfta bulunulan haller saklı kalmak üzere, vergi uyuşmazlıklarının çözümünde Vergi Usul Kanununun ilgili hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir. Buna göre anılan hüküm gereğince İYUK’nda tanımlanmayan vergi davaları ve bu davaların konusu bakımından VUK’nun yukarıda belirtilen hükümleri uygulanacaktır.[5]

VERGİ DAVALARININ AÇILMASI

İYUK’nun 3. maddesinde idari davaların açılma usulü düzenlenmiştir. Buna göre idari davaların, Danıştay, idare mahkemesi ve vergi mahkemesi başkanlıklarına hitaben yazılmış imzalı dilekçelerle açılacağı belirtildikten sonra dilekçelerde; a) tarafların ve varsa vekillerinin veya temsilcilerinin ad ve soyadları veya unvanları ve adresleri ile gerçek kişilere ait Türkiye Cumhuriyeti kimlik numarası, b) davanın konu ve sebepleri ile dayandığı deliller, c) davaya konu olan idari işlemin yazılı bildirim tarihi, d) vergi, resim, harç, benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezalarına ilişkin davalarla tam yargı davalarında uyuşmazlık konusu miktar, e) vergi davalarında davanın ilgili bulunduğu verginin veya vergi cezasının nevi ve yılı, tebliğ edilen ihbarnamenin tarihi ve numarası ve varsa mükellef hesap numarasının gösterileceği; dava konusu kararın ve belgelerin asılları veya örneklerinin dava dilekçesine ekleneceği, dilekçeler ile bunlara ekli evrakın örneklerinin karşı taraf sayısından bir fazla olacağı düzenlenmiştir.

Öte yandan Yasanın 5. maddesinde ise aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller düzenlenmiştir. İdari mahkemlerde kural olarak her idari işlem aleyhine ayrı ayrı dava açılabilmektedir. Ancak 5. madde uyarınca aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller iki farklı durumda mümkündür.

Anılan maddenin birinci fıkrasında, aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunan birden fazla işleme karşı bir dilekçe ile dava açılabileceği belirtilmiştir. Buna göre aynı mükellef hakkında vergi tarhiyatı yapılması ile birlikte zam ve/veya cezalar verilmesi halinde bunlar arasında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunduğundan bunlara karşı aynı dilekçe ile birlikte dava açılabilmektedir.[6] Ancak vergi alacağının farklı dönemleri kapsaması halinde bunlara karşı ayrı ayrı dilekçe ile dava açılması gerekmektedir.[7]

Aynı zamanda söz konusu maddenin ikinci fıkrasında birden fazla şahsın aynı dilekçe ile dava açabilmesi düzenlenmiştir. Ancak bunun için davacıların hak veya menfaatlerinde iştirak bulunması ve davaya yol açan maddi olay veya hukuki sebeplerin aynı olması gerekmektedir.[8] Örneğin Emlak Vergisi Kanununun 3. ve 13. maddelerinde, bir bina veya araziye iştirak halinde sahip olanların vergiden müteselsilen sorumlu oldukları hükmü yer almaktadır.[9] Bu vergi ile bir uyuşmazlık çıkması halinde yükümlüler, İYUK’nun 5. maddesinin 2. fıkrası uyarınca aynı dilekçe ile dava açabilirler.

İYUK’nun 3. ve 5. maddelerine uygun şekilde hazırlanan dilekçeler, aynı yasanın 4. maddesi gereğince Danıştay veya ait olduğu mahkeme başkanlıklarına veya bunlara gönderilmek üzere idare veya vergi mahkemesi başkanlıklarına, idare veya vergi mahkemesi bulunmayan yerlerde büyükşehir belediyesi sınırları içerisinde kalıp kalmadığına bakılmaksızın asliye hukuk hakimliklerine veya yabancı memleketlerde Türk konsolosluklarına verilebilir. Yasanın 6. maddesinin birinci fıkrası uyarınca anılan yerlere verilen dilekçelerin harç ve posta ücretleri alındıktan sonra deftere derhal kayıtları yapılarak kayıt tarih ve sayısı dilekçenin üzerine yazılır, dava bu kaydın yapıldığı tarihte açılmış sayılır. Aynı maddenin 4. fıkrasında ise herhangi bir sebeple harcı veya posta ücreti verilmeden veya eksik harç veya posta ücreti ile dava açılmış olması halinde, otuz gün içinde harcın ve posta ücretinin verilmesi ve tamamlanması hususu ilgiliye tebliğ olunacağı, tebligata rağmen gereği yerine getirilmediği takdirde bildirim aynı şekilde bir daha tekrarlanacağı, harç veya posta ücreti süresi içinde verilmez veya tamamlanmazsa davanın açılmamış sayılmasına karar verileceği belirtilmiştir.

Yargı harçları 492 sayılı Harçlar Kanununun 1 sayılı tarifesinde belirilen miktar ve oran üzerinden alınmaktadır. Ancak vergi yargısına ilişkin harçlar ise aynı yasanın 3 sayılı tarifesinde yer almaktadır. Bunun sebebi de yukarıda vergi yargısının tarihsel gelişimine dayanmaktadır. Vergi yargısı kurulmadan önce vergi uyuşmazlıklarını çözmekle görevli vergi itiraz/temyiz komisyonlarına başvuru sırasında ödenen harçlar 3. sayılı tarifede yer almaktaydı. Sonradan vergi yargısı kurulunca buradaki harçlar da vergi yargısı harçları olarak değiştirilmiştir.

DİLEKÇELER ÜZERİNE İLK İNCELEME VE SONUÇLARI

İYUK’nun 14. maddesinde dilekçeler üzerine ilk inceleme hususu düzenlenmiştir. Söz konusu maddenin 3. fıkrasında, dilekçelerin, Danıştayda daire başkanının görevlendireceği bir tetkik hakimi, idare ve vergi mahkemelerinde ise mahkeme başkanı veya görevlendireceği bir üye tarafından:

a) Görev ve yetki,

b) İdari merci tecavüzü,

c) Ehliyet,

d) İdari davaya konu olacak kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olup olmadığı,

e) Süre aşımı,

f) Husumet,

g) 3 ve 5 inci maddelere uygun olup olmadıkları yönlerinden sırasıyla inceleneceği düzenlenmiştir.

Bu noktalardan kanuna aykırılık görülmemesi halinde tebligat işlemi yapılır. Ancak dilekçeler bu yönlerden kanuna aykırı görülürse ilk inceleme üzerine verilecek kararları düzenleyen 15. madde hükümleri uygulanır. Ayrıca 3. fıkrada belirtilen hususların ilk incelemeden sonra tespit edilmesi halinde de davanın her safhasında 15. madde hükmünün uygulanacağı düzenlenmiştir. Zira söz konusu hususlar kamu düzeninden olması nedeniyle taraflar ileri sürmese bile davanın her aşamasında mahkemece re’sen dikkate alınması gerekmektedir. Bu incelemenin dilekçenin alındığı tarihten itibaren en geç onbeş gün içinde sonuçlandırılması gerekmektedir.

a) Görev ve Yetki

1) Görev

Bir davaya hangi yargı kolunun ve o yargı kolunda da hangi ilk derece mahkemesinin bakacağını düzenleyen kurallara görev kuralı denilmektedir. İdari yargı düzeninde görev konusunun iki boyutu bulunmaktadır. İlk boyutu bir davanın çözümünün hangi yargı kolunun görev alanına girdiği oluşturmaktadır. Buna göre adli yargının görev alanında olan bir davanın idari yargı yerinde açılması halinde görev kuralı ihlal edilmiş olacaktır. Buna göre idari yargı yeri, dolayısıyla vergi mahkemesi, İYUK’nun 15/1-a bendine göre adli yargının görevli olduğu konularda açılan davaların reddine karar verir.[10] Ancak ilk derece mahkemelerinde farklı bir usul uygulanabilmektedir. Eğer uyuşmazlık adli yargının görev alanına girmekte ise bunun tayininin idari yargıda genel görevli mahkeme olan idare mahkemelerine ait olduğu, dolayısıyla görevsizlik kararının da bu mahkemelerce verilmesi gerektiği yönünde bir anlayış vardır. Nitekim vergi mahkemelerinde de bu şekilde uygulamayla karşılaşılmaktadır. Ancak aşağıda yer alan örnek kararda da görüleceği üzere Danıştay bu görüşü isabetli olarak benimsememektedir. Öte yandan aynı kararda yer alan karşı oy gerekçesi ise katılmadığımız görüşü ve vergi mahkemelerindeki genel uygulamayı yansıtmaktadır.[11]

İYUK’nda düzenlenen görev kuralının ikinci boyutu ise idari yargı içerisinde yer alan mahkemeler arasındaki işbölümü ile ilgilidir. İdari yargının konusuna giren uyuşmazlıkların konuları itibariyle, Danıştay, idare ve vergi mahkemeleri arasında dağılımı görevle ilgilidir. 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanunun 6. maddesinde vergi mahkemelerinin görevleri sayılmıştır. Buna göre vergi mahkemeleri, a) genel bütçeye, il özel idareleri, belediye ve köylere ait vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezaları ile tarifelere ilişkin davaları, b) (a) bendindeki konularda 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun uygulanmasına ilişkin davaları, c) Diğer kanunlarla verilen işleri çözümlemekle görevlendirilmiştir.

2575 sayılı Danıştay Kanunu’nun 24. maddesinde ise ilk derece mahkemesi olarak Danıştay’da görülecek davalar sayılmıştır. Konumuz itibariyle vergiyle ilgili olanlar, Cumhurbaşkanı kararları, Cumhurbaşkanınca çıkarılan Cumhurbaşkanlığı kararnameleri dışındaki düzenleyici işlemler, Bakanlıklar ile kamu kuruluşları veya kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarınca çıkarılan ve ülke çapında uygulanacak düzenleyici işlemler, birden çok vergi mahkemesinin yetki alanına giren işlere karşı açılacak iptal ve tam yargı davalarıdır. Danıştay vergi dava daireleri, bu sayılanlara karşı açılacak davaları ilk derece mahkemesi olarak karara bağlamakla görevlidir.

2575 sayılı yasanın 27. maddesinde, dava dairelerinden Üçüncü, Dördüncü, Yedinci ve Dokuzuncu dairelerin vergi dava dairesi olarak görev yapacağı hükmüne yer verilmiştir. Aynı maddede verilen yetkiye dayanılarak Danıştay Başkanlık Kurunlunca alınan ve 19.12.2020 tarihli Resmi Gazetede yayınlanan 2020/62 sayılı kararda dava daireleri arasındaki işbölümü belirlenmiştir:

Üçüncü Daire, a) Gelir, kurumlar ve katma değer vergisi (ithalde alınan katma değer vergileri hariç) ile ilgili olarak, Gaziantep Bölge İdare Mahkemesinin vergi dava dairelerince verilen kararlara, İstanbul Anadolu Yakası vergi dairelerinin taraf olduğu davaları çözümleyen vergi mahkemeleri ile Bursa, Edirne, Kocaeli, Sakarya, Tekirdağ vergi mahkemelerince verilen kararların istinaf yoluyla incelemesini yapan İstanbul Bölge İdare Mahkemesinin vergi dava dairelerince verilen kararlara karşı yapılan temyiz başvurularını, b) Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlere ilişkin olup diğer vergi dava dairelerinin görevleri dışında kalan işleri çözümler.

Dördüncü Daire, a) Gelir, kurumlar ve katma değer vergilerine ilişkin Cumhurbaşkanı ve Bakanlar Kurulu kararları ile düzenleyici diğer işlemlere karşı açılan davaları, b) Gelir, kurumlar ve katma değer vergisi (ithalde alınan katma değer vergileri hariç) ile ilgili olarak, Ankara Bölge İdare Mahkemesi vergi dava dairelerince ve İstanbul Avrupa Yakası vergi dairelerinin taraf olduğu davaları çözümleyen vergi mahkemelerince verilen kararların istinaf yoluyla incelemesini yapan İstanbul Bölge İdare Mahkemesinin vergi dava dairelerince verilen kararlara karşı yapılan temyiz başvurularını çözümler.

Yedinci Daire, Gümrük ve ithale ilişkin vergilere, özel tüketim vergisine, gider vergilerine, motorlu taşıtlar vergisine, veraset ve intikal vergisine ilişkin davalar ile temyiz başvurularını çözümler.

Dokuzuncu Daire, a) Gelir, kurumlar ve katma değer vergisi (ithalde alınan katma değer vergileri hariç) ile ilgili olarak, Adana, Erzurum, İzmir, Konya ve Samsun Bölge İdare Mahkemelerinin vergi dava dairelerince verilen kararlara karşı yapılan temyiz başvurularını, b) Damga vergisine, emlak vergisine, köy, belediye ve özel idare vergi, resim, harç ve payları ile bunların diğer gelirlerine ve bunlara ait tarifelere, Harçlar Kanununa ilişkin davalar ile temyiz başvurularını çözümler.

Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun uygulanmasına ilişkin davalar ve temyiz başvuruları, alacağın tahakkukuna ilişkin davalara bakmakla görevli dava dairesince çözümlenir.

2576 sayılı Yasanın 5. maddesinde ise idare mahkemelerinin görevleri sayılmıştır. Anılan maddede idare mahkemeleri, vergi mahkemelerinin görevine giren davalarla ilk derecede Danıştayda çözümlenecek olanlar dışındaki iptal davalarını, tam yargı davalarını, tahkim yolu öngörülen imtiyaz şartlaşma ve sözleşmelerinden doğan uyuşmazlıklardan hariç, kamu hizmetlerinden birinin yürütülmesi için yapılan idarî sözleşmelerden dolayı taraflar arasında çıkan uyuşmazlıklara ilişkin davaları ve diğer kanunlarla verilen işleri çözümlemekle görevlendirilmiştir. Buna göre idare mahkemeleri, idari yargıda genel görevli mahkeme olarak belirlenmiştir.

İdari yargının görevli olduğu konularda görevli olmayan mahkemeye açılan davanın, İYUK’nun 15/1-a bendi gereğince görev yönünden reddedilerek dava dosyasının görevli mahkemeye gönderilmesine karar verilir. Burada yukarıda görev konusunun ilk boyutunda açıklanan durumdan farklı olarak, vergi mahkemesi, idare mahkemesi veya Danıştay’da açılması gereken bir davada görevsizlik kararı vererek dosyanın görevli mahkemeye gönderilmesine karar verir.[12]

2) Yetki

Yetki kuralı bir davanın coğrafi bakımdan hangi yerdeki mahkeme tarafından görüleceğinin belirlenmesine ilişkindir. İYUK’nun 37. maddesinde vergi uyuşmazlıklarında yetki hususu düzenlenmiştir. Buna göre vergi uyuşmazlıklarında yetkili mahkemenin, a) uyuşmazlık konusu vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümleri tarh ve tahakkuk ettiren, zam ve cezaları kesen, b) Gümrük Kanununa göre alınması gereken vergilerle Vergi Usul Kanunu ğereğince şikayet yoluyla vergi düzeltme taleplerinin reddine ilişkin işlemlerde; vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümleri tarh ve tahakkuk ettiren, c) Amme Alacaklarının Tahsil Usulu Kanunun uygulanmasında, ödeme emrini düzenleyen, d) diğer uyuşmazlıklarda dava konusu işlemi yapan dairenin bulunduğu yerdeki vergi mahkemesi olduğu belirtilmiştir. Buna göre yetkili olmayan bir vergi mahkemesinde dava açılması halinde İYUK’nun 15/1-a gereğince davanın yetki yönünden reddedilerek dava dosyasının yetkili mahkemeye gönderilmesine karar verilmesi gerekmektedir.[13]

İdari yargının görevli olduğu konularda görevli olmayan mahkemeye açılan davada verilen görevsizlik kararı veya yetkili olmayan bir mahkemede açılan davada verilen yetkisizlik kararı sonucunda dosyanın gönderildiği mahkeme tarafından bu kararlara uyulma zorunluluğu yoktur. Dosyanın gönderildiği mahkeme tarafından da görevsizlik veya yetkisizlik kararı verilmesi mümkündür. Bu durumda İYUK’nun 43/1-b bendi gereğince karar veren mahkemelerin her ikisinin de aynı bölge idare mahkemesi yargı çevresinde olması durumunda o bölge idare mahkemesi, farklı bölge idare mahkemelerinin yargı çevresinde olması durumunda ise Danıştay, görevli ve yetkili mahkemeyi tayin ve tespit eder. Danıştay ve bölge idare mahkemesince görev ve yetki uyuşmazlıkları ile ilgili olarak verilen kararlar kesindir.[14] Yukarıda bahsedilen Danıştay Başkanlık Kurunlu kararında, vergi mahkemeleri arasında görev ve yetkiye ilişkin uyuşmazlıklarda merci tayininin, uyuşmazlığı çözümlemekle görevli vergi dava dairesinde yapılacağı belirtilmiştir.

b) İdari Merci Tecavüzü

İdari merci tecavüzü, yasa gereğince zorunlu idari başvuru yolu tüketilmeden doğrudan idari dava açılmasını ifade etmektedir. Böyle bir durumda İYUK’nun 15/1-e bendine göre mahkemece dilekçelerin görevli idare merciine tevdiine karar verilir. Aynı maddenin 2. fıkrasına göre de dilekçelerin görevli mercie tevdii halinde, Danıştaya veya ilgili mahkemeye başvurma tarihi, merciine başvurma tarihi olarak kabul edilir.[15]

c) Ehliyet

Medeni usul hukukundaki davada taraf olma ehliyeti ve dava açabilme yeteneği, medeni hukuktaki hak ehliyeti ve fiil ehliyetine karşılık gelmektedir. bu hususta idari davalar bakımından da bir fark yoktur. Ancak idari davalar yönünden ayrıca subjektif ehliyet kabul edilmiştir. İYUK’nda düzenlenen iptal davalarında, davaya konu edilecek işlem ile dava açacak kişi arasında belli ölçüler içinde menfaat ilişkisi bulunması öngörülmüştür. "menfaat ihlali", subjektif ehliyet koşulu olarak kabul edilmiştir.[16] Öte yandan VUK’nun yukarıda yer verilen 377. maddesinde vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanlar sayılmıştır. Bunlar mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenler ile vergi dairesidir. Burada dikkat çeken husus da idari davalarda genelde idare, davalı konumda yer alırken bu maddede vergi dairesinin, tadilat ve takdir komisyonlarınca tahmin ve takdir olunan matrahlara karşı vergi mahkemesinde dava açabileceği belirtilerek davacı olabileceği özel olarak düzenlenmiştir. Ehliyetsiz kişi tarafından dava açılması halinde İYUK’nun 15/1-b bendi gereğince davanın reddine karar verilir.[17]

Burada vergi sorumlusunun dava açma ehliyetinin bulunup bulunmadığının irdelenmesi gerekmektedir. VUK’nun 8. maddesinde mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettübeden gerçek veya tüzel kişi; vergi sorumlusu ise verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlanmıştır. Aynı zamanda anılan maddenin 4. fıkrasında bu kanunun mütaakıp maddelerinde geçen "mükellef" tabirinin vergi sorumlularına da şamil olduğu hükmüne yer verilmiştir. O halde VUK’nun 377. maddesi uyarınca mükelleflerin dava açma yetkisi bulunduğuna göre 8/4. maddesi uyarınca vergi sorumlulularının da dava açma yetkilerinin olduğu sonucu çıkmaktadır. Ancak uygulamada geçmiş yıllarda vergi sorumlularının tarh edilen vergilere karşı dava açabilmesi hususunda görüş birliği bulunmadığı görülmekle birlikte son yıllarda söz konusu kişilerin dava açma ehliyetlerinin olduğu kabul edilmektedir.[18]

Son olarak değinilmesi gereken husus ise özel hukuk sözleşmeleri sonucunda vergiyi üstlenen kişinin dava açma ehliyetinin olup olmadığıdır. VUK’nun 8. maddesinin 3. fıkrasında, vergi kanunlariyle kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna mütaallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz hükmü yer almaktadır. Öğretide yükümlülüğün yasadan doğduğu, bunun sözleşme ile değiştirilemeyeceği, yasada öngörülen istisnalar dışında özel sözleşmelerin vergi dairesini bağlamayacağı, Borçlar Kanununun 27. maddesi gereğince de yasaya aykırı sözleşme yapılamayacağı öngörüldüğünden bu sözleşmelerin adli yargı yerlerince de hükümsüz sayılabileceği ileri sürülmektedir.[19]

VUK’nun anılan hükmünden özel sözleşmeler yapılmasının yasaklanmadığı, bunların sadece vergi daireleri bakımından hükümsüz olduğunu anlaşılmaktadır. Buna göre kamu hukuku bakımından geçersiz olan bu sözleşmelerin özel hukuk bağlamında geçerli olduklarını düşünmekteyiz. Ancak mükellef veya vergi sorumlusu hakkında vergi tarhı yapılması üzerine sözleşmenin diğer tarafının, bu işleme karşı yükümlülerle birlikte veya onlardan ayrı olarak sözleşmeye dayanarak dava açmasının mümkün olup olmadığı hususu ayrı bir sorun teşkil etmektedir. VUK’nun anılan hükmü gereğince işlem mükellef veya vergi sorumlusu hakkında tesis edilecektir. Yasanın 377. ve 8/4. maddeleri uyarınca mükelleflerin ve vergi sorumluların dava açma yetkisi bulunduğuna göre sözleşme gereği vergiyi üstlenen kişinin dava açması mümkün değildir. Ancak İYUK’nun 31. maddesinin 1. fıkrasının atıfta bulunduğu 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanununun 66. maddesi[20] uyarınca fer’i müdahil olarak davada yer alabileceğini düşünmekteyiz.

d) İdari Davaya Konu Olacak Kesin ve Yürütülmesi Gereken Bir İşlem Olup Olmadığı

İptal davaları, idarenin tek taraflı irade açıklamasıyla ilgililerin hukuksal durumunda değişiklik yaratan kesin ve yürütülmesi gerekli hukuksal işlemleri konu edinen davalardır. İlgililerin hukuksal durumunda herhangi bir değişiklik yaratmayan işlemlerin, iptal davasına konu edilmesine olanak bulunmamaktadır. İdari işlemlerin dava konusu edilebilmesi için icrai nitelikte olması gerekir. Dava konu işlem kesin ve yürütülmesi gereken nitelikte olmaması halinde İYUK’nun 15/1-b bendi uyarınca davanın reddine karar verilir.[21]

e) Süre Aşımı

İdari yargıda dava açma belli sürelere bağlanmıştır. Bu süreler hak düşürücü niteliktedir. İdari dava açmanın belli sürelere bağlanmasının iki nedeni olduğu ileri sürülmektedir. İlk olarak kişilerin, haklarında tesis edilmiş bir idari işlemin hukuka uygun olup olmadığını ve dava konusu yapma hususunda düşünme ve inceleme olanağı sağlamak; diğer taraftan idari işlemlerin sürekli dava tehdidi altında kalmasını önlemektir.[22] İYUK’nda genel dava açma süreleri düzenlenmiştir. Bunun yanında diğer yasalarda özel dava açma süreleri de belirlenmiştir. Söz konusu süreler aşıldıktan sonra dava açılması halinde İYUK’nun 15/1-b bendi gereğince, davanın reddine karar verilir.

1) Genel Dava Açma Süresi

İYUK’nun 7. maddesinde, dava açma süresi, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde Danıştayda ve idare mahkemelerinde altmış ve vergi mahkemelerinde otuz gün olarak belirlenmiştir. Bu sürelerin, a) İdari uyuşmazlıklarda; yazılı bildirimin yapıldığı, b) Vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezalarından doğan uyuşmazlıklarda: Tahakkuku tahsile bağlı olan vergilerde tahsilatın; tebliğ yapılan hallerde veya tebliğ yerine geçen işlemlerde tebliğin; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin; tescile bağlı vergilerde tescilin yapıldığı ve idarenin dava açması gereken konularda ise ilgili merci veya komisyon kararının idareye geldiği tarihi izleyen günden başladığı; adresleri belli olmayanlara özel kanunlarındaki hükümlere göre ilan yoluyla bildirim yapılan hallerde, özel kanununda aksine bir hüküm bulunmadıkça süre, son ilan tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün sonra işlemeye başladığı hükmüne yer verilmiştir.[23]

Vergilendirme sürecinin önemli aşamalarından biri de tebliğdir. Kural olarak tarh olunan verginin tebliğinden sonra tahakkuk aşamasına, diğer bir deyişle vergi borcunun ödenmesi gereken aşamaya gelinir. Aynı zamanda idari ve yargısal sürelerin işlemeye başlaması da tebliğe bağlıdır. Bu nedenle tebliğin usulüne uygun şekilde yapılması çok önemlidir.[24] VUK’nun 21. maddesinde, tebliğ, vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi olarak tanımlanmıştır. Türk hukukunda, 7201 sayılı Tebligat Kanunu tebliğ işlemlerine ilişkin olarak genel kanun mahiyetinde olmasına rağmen vergilendirme işlemlerinin tebliği özel olarak VUK’nda düzenlenmiştir. Aynı zamanda 6183 sayılı yasanın 8. maddesi gereğince bu kanunda yazılı tebliğlerin yapılmasında VUK hükümleri uygulanacaktır. Ancak İYUK’nun 60. maddesinde idari yargı organlarına ait her türlü tebliğ işlerinin, Tebligat Kanunu hükümlerine göre yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.[25]

VUK’nun 93. maddesinde “Tahakkuk fişinden gayri, vergilendirme ile ilgili olup, hüküm ifade eden bilümum vesikalar ve yazılar adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasiyle ilmühaberli taahhütlü olarak, adresleri bilinmiyenlere ilan yolu ile tebliğ edilir. Şu kadar ki, ilgilinin kabul etmesi şartiyle, tebliğin daire veya komisyonda yapılması caizdir.” Buna göre tebliğ yöntemleri adreste (posta yoluyla veya memurla), ilanen ve dairede tebliğ olarak düzenlenmiştir.[26]

Ancak 2010 yılında yasada yapılan değişiklikle elektronik ortamda tebliğ (e-tebligat) yöntemi yürürlüğe girmiştir. VUK’nun 107/A maddesinde bu kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimselere, yukarıda yer verilen tebliğ yöntemlerine bağlı kalınmaksızın tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ yapılabileceği, bu yolla yapılan tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı düzenlenmiştir. Anılan maddenin son fıkrasında verilen yetkiye dayanılarak çıkarılan 456 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde elektronik tebligat yapılacak kişiler sayılmıştır. Bunlar, kurumlar vergisi mükellefleri; ticari, zirai ve mesleki kazanç yönünden gelir vergisi mükellefiyeti bulunanlar (Kazançları basit usulde tespit edilenlerle gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler hariç) ve isteğe bağlı olarak kendilerine elektronik tebligat yapılmasını talep edenlerdir. Bu kişiler yönünden diğer yöntemlere bağlı kalınmaksızın elektronik ortamda tebliğ yapılmasının, günümüzdeki teknolojik ilerleme sayesinde pratik ve ekonomik olacağı ileri sürülebilir. Ancak böyle bir düzenlemenin kişilerin temel hak ve özgürlüklerini kullanması bakımından hak kaybına neden olabileceği gözden ırak tutulmuştur. Bu değişikliğin tebligatı kolaylaştırması nedeniyle idare lehine yapıldığı açıktır. Zira diğer yöntemlerde idare “gerçekten” tebligat yapmak, muhataba ulaşmak için bütün yolları denemektedir. Ancak buna rağmen muhataba ulaşılamazsa o yollar tüketildikten sonra tebligat yapılmış sayılmaktadır.[27] Ancak e-tebligat usulünde tebliğe konu evrakın muhataba ulaşmış olup olmadığı ile ilgilenilmemektedir.

İYUK’nun 7. maddesinin son fıkrasında ise ilanı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilan tarihini izleyen günden itibaren başladığı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin, düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilirleceği, düzenleyici işlemin iptal edilmemiş olmasının bu düzenlemeye dayalı işlemin iptaline engel olmayacağı hükmüne yer verilmiştir.[28]

Bu fıkrada tartışmalı olan husus ise davacıların düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisine karşı birden dava açabilmekle birlikte bunlara karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamına gelip gelmediğidir. Danıştay daireleri arasında bu konuda görüş birliği bulunmamaktadır. Danıştay 7. Dairesi, “Danıştayın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle, idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlemin, aynı dilekçe ile idari davaya konu edilmeleri olanaklı değildir.” gerekçesiyle ayrı dilekçelerle ayrı yargı yerlerinde açılması gerektiği görüşünü benimsemektedir.[29]

Öte yandan Danıştay 4. Dairesi ve VDDK, bireysel işlem ile düzenleyici işlemin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde davaya konu yapılmasının, İYUK’nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceği gerekçesiyle her iki işleme karşı aynı dilekçeyle Danıştay’da dava açılmasını kabul etmekte ve işin esasına girerek inceleme yapmaktadır.[30] Ayrıca vergi davalarında genel dava açma süresi 30 gün olmasına rağmen düzenleyici işlemlere karşı 60 gün olduğundan vergi davasının konusu olan bireysel işlem ile düzenleyici işleme karşı birlikte dava açılması halinde her ikisi için de dava açma süresi 60 gün olarak kabul edilmektedir.[31]

Aynı zamanda İYUK’nda sürelerle ilgili genel esaslara da yer verilmiştir. Yasanın 8. maddesinde, sürelerin; tebliğ, yayın veya ilan tarihini izleyen günden itibaren işlemeye başlayacağı belirtilmiştir. Buna göre tebliğ, yayın veya ilanın yapıldığı gün hesaba katılmayacaktır. Tatil günlerinde de süreler işlemektedir ancak sürenin son günü tatil gününe rastlarsa, süre tatil gününü izleyen çalışma gününün bitimine kadar uzamaktadır.

Ayrıca İYUK’nda yazılı sürelerin bitmesinin çalışmaya ara verme zamanına rastlarsa bu sürelerin, ara vermenin sona erdiği günü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılacağı düzenlenmiştir. İYUK’nun 61. maddesinde “Bölge idare, idare ve vergi mahkemeleri her yıl bir eylülde başlamak üzere, yirmi temmuzdan otuz bir ağustosa kadar çalışmaya ara verirler. Ancak, yargı çevresine dahil olduğu bölge idare mahkemesinin bulunduğu il merkezi dışında kalan ve sadece bir idare veya bir vergi mahkemesi bulunan yerlerdeki idari yargı mercileri çalışmaya ara vermeden yararlanamazlar. Bu mahkemeler, 62 nci maddedeki sınırlamaya tabi olmaksızın görevlerine devam ederler.” hükmüne yer verilmiştir. Buna göre yasada yazılı süreler, adli tatil olarak adlandırılan ara verme zamanına rastlarsa 7 Eylül tarihine kadar uzamaktadır.[32]

5604 sayılı Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanunun 1. maddesinin 1. fıkrasında her yıl Temmuz ayının birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) mali tatil uygulanacağı, Haziran ayının son gününün tatil günü olması halinde, mali tatilin Temmuz ayının ilk iş gününü takip eden günden itibaren başlayacağı; 3. fıkrasında da VUK hükümlerine göre belirli sürelerde yapılması gereken muhasebe kayıt, bildirim süreleri ve vergiyle ilgili işlemlere ilişkin dava açma sürelerinin mali tatil süresince işlemeyeceği, belirtilen sürelerin mali tatilin bitiminden itibaren tekrar işlemeye başlayacağı düzenlemesine yer verilmiştir. Buna göre vergi dava açma süresinin, mali tatil süresince işlemeyeceği, sürenin mali tatilin bitiminden itibaren tekrar işlemeye başlayacağı anlaşılmaktadır. Aynı zamanda mali tatilin bitiminde adli tatil başladığından dava açma süresi 7 Eylüle kadar uzamaktadır.[33] Öte yandan yasanın 1. maddenin 7. fıkrasında özel tüketim vergisi, banka ve sigorta muameleleri vergisi, özel iletişim vergisi, şans oyunları vergisi ile gümrük idareleri, il özel idareleri ve belediyeler tarafından tarh ve/veya tahsil edilen vergi, resim ve harçlarla ilgili olarak malî tatil uygulanmayacağı düzenlemesi yer almaktadır. Buna göre bu vergiler bakımından olağan süreler işlemeye devam edecektir.

Anılan yasada vergiyle ilgili işlemlere ilişkin dava açma sürelerinin mali tatil süresince işlemeyeceği düzenlenmekle birlikte temyiz süresinin de bu kapsamda olup olmadığı hususunda Danıştay daireleri arasında görüş birliği bulunmamaktadır. Danıştay 3. Dairesi mali tatil süresince temyiz yoluna başvuru süresi işlemeye devam edeceği görüşünü benimserken[34] Danıştay 4. Dairesi aksi düşüncede karar vermektedir.[35] Burada 3. Daire lafzi yorum yaparken 4. Daire bizim de katıldığımız şekilde amaçsal yorum yapmaktadır.

İYUK’nun 9. maddesinin 1. fıkrasında, görevli olmadığı halde adli yargı yerinde açılan davalarda verilen görevsizlik kararların kesinleşmesini izleyen günden itibaren otuz gün içinde görevli idari mahkemede dava açılabileceği, görevsiz yargı merciine başvurma tarihi, Danıştaya, idare ve vergi mahkemelerine başvurma tarihi olarak kabul edileceği düzenlenmiştir.[36] Maddenin 2. fıkrasında ise adli yargı yerlerine verilen görevsizlik kararının kesinleşmesinden sonra birinci fıkrada yazılı otuz günlük süre geçirilmiş olsa dahi, idari dava açılması için öngörülen süre henüz dolmamış ise bu süre içinde idari dava açılabileceği belirtilmiştir. Ancak vergi mahkemelerinde genel dava açma süresinin 30 gün olması karşısında bu hükmün uygulanması mümkün görünmemektedir.

2) Özel Dava Açma Süreleri

İYUK’nun 7. maddesinde, dava açma süresi, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde vergi mahkemelerinde otuz gün olarak belirlenmiştir. Dolayısıyla özel kanunlarda bu genel sürelerden ayrı olarak dava açma süresi belirtilmişse bu süreler içinde dava açılması gerekmektedir.

VUK’nun mükerrer 49. maddesinde, tespit edilen bina metrekare normal inşaat maliyet bedellerinin Resmî Gazetede ilânını izleyen 15 gün içinde bu bedellere karşı Türkiye Ticaret, Sanayi, Deniz Ticaret Odaları ve Ticaret Borsaları Birliği tarafından Danıştayda dava açılabileceği düzenlenmiştir. Yine VUK’nun ek 7. maddesinde uzlaşma talebinde bulunan mükellef veya ceza muhatabının, uzlaşmanın vaki olmaması halinde buna dair tutanağın tebliğinden itibaren tarhedilen vergiye veya kesilen cezaya karşı genel dava açma süresi içerisinde dava açabileceği, ancak dava açma süresinin bitmiş veya 15 günden az kalmış olması halinde bu sürenin tutanağın tebliği tarihinden itibaren 15 gün olarak uzayacağı hükmüne yer verilmiştir. Ancak söz konusu ek dava açma süresi, uzlaşma başvurusuna konu edilen vergi ve cezalar (VUK ek 1. maddede belirtilen ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezaları) için öngörülmüş olup bu kapsamında olmayan vergi ve cezalar için dava açma süresinin uzaması mümkün değildir.[37]

6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 15. maddesinde haklarında ihtiyati haciz tatbik olunanların haczin tatbikı, gıyapta yapılan hacizlerde haczin tebliği tarihinden itibaren ihtiyati haciz sebebine; 20. maddesinde haklarında ihtiyati tahakkuk üzerine ihtiyati haciz tatbik olunanların ihtiyati tahakkuk sebeplerine ve miktarına; 58. maddesinde de kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın ödeme emrine karşı 15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait itiraz işlerine bakan vergi itiraz komisyonu nezdinde itirazda bulunabileceği hükümlerine yer verilmiştir. Kanunda itiraz merci olarak vergi itiraz komisyonu yer almakla birlikte 2576 sayılı Yasanın 13. maddesi gereğince itiraz komisyonu deyiminin vergi mahkemesi anlamını taşıdığı belirtilmiştir. İlgili maddelerde değişiklik yapmaktansa başka bir kanunda böyle bir atıf yapılması kanun yapma tekniği açısından kusurlu olduğu gibi muhatabı kişiler açısından uygulamada sorun yaratabilecek niteliktedir.

f) Husumet

İdari davalarda husumet idareye yöneltilmektedir. Dolayısıyla idari davalarda davalı olarak her zaman idare gösterilmek zorundadır. İYUK’nun 15/1-c bendine göre, davanın hasım gösterilmeden veya yanlış hasım gösterilerek açılması halinde, dava dilekçesinin tespit edilecek gerçek hasma tebliğ edilir.[38]

g) Dilekçelerin 3. ve 5. Maddelere Uygun Olup Olmadığı

Yukarıda vergi davalarının İYUK’nun 3. ve 5. maddelerine uygun şekilde hazırlanan dava dilekçeleri ile açıldığı belirtilmiş ve bunların hangi unsurları kapsadığı açıklanmıştır. Bu maddelere uygun olmayan şekilde düzenlenen dilekçelerle dava açılması halinde İYUK’nun 15/1-d bendi uyarınca, 30 gün içinde 3 ve 5 inci maddelere uygun şekilde yeniden düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak yahut (c) bendinde yazılı hallerde, ehliyetli olan şahsın avukat olmayan vekili tarafından dava açılmış ise 30 içinde bizzat veya bir avukat vasıtasıyla dava açılmak üzere dilekçelerin reddine karar verilir.[39] 15. maddenin 5. fıkrasında da dilekçenin reddedilmesi üzerine, yeniden verilen dilekçelerde aynı yanlışlıklar yapıldığı takdirde davanın reddine karar verileceği düzenlenmiştir.[40]

İLK İNCELEMEDEN VERİLEN KARARLARA KARŞI KANUN YOLU

İYUK’nun 15. maddesinin 4. fıkrasında ilk inceleme üzerine Danıştay veya mahkemelerce verilen; bu maddenin 1/a bendinde belirtilen idari yargının görevli olduğu konularda davanın görev ve yetki yönünden reddine ilişkin kararlarla, 1/c bendinde yazılı gerçek hasma tebliğ ve 1/d bendindeki dilekçe red kararları dışında, ilgisine göre istinaf ya da temyiz yoluna başvurulabilir hükmüne yer verilmiştir. Buna göre ilk inceleme sonucunda adli yargının görevli olduğu konularda açılan davanın reddine; idari merci tecavüzü nedeniyle dilekçelerin görevli idari merciine tevdiine; davacının ehliyetsiz olması, dava konusu işlemin idari davaya konu olacak kesin ve yürütülmesi gereken bir işlem olmadığı, süre aşımı ve dilekçe ret kararı üzerine yeniden verilen dilekçelerde aynı yanlışlıklar yapılması nedeniyle verilen davanın reddine ilişkin kararlara karşı kanun yoluna başvurulması mümkündür.

KAYNAKÇA

AKÇAOĞLU, S. Ertuğrul, Vergilendirme Süreci, http://www.akcaoglu.com/2019/02/03/vergilendirme-sureci/#jp-carousel-2674, (erişim tarihi: 3.1.2021)

BAŞARAN YAVAŞLAR, Funda, “İdari Nitelikli Vergi Suç ve Cezaları”, Vergi Dünyası, S. 229, 2006, (s. 131-178).

GÖZÜBÜYÜK, A. Şeref / TAN, Turgut, İdare Hukuku Cilt II İdari Yargılama Hukuku, Ankara, Turhan Kitabevi, 3. Bası, 2008.

HATİPOĞLU, Cengizhan, “Geçmişten Bugüne Türk Vergi Yargısı”, İÜHFM, C. LXV, S.1, 2007, (s. 85-126).

ÖNCEL, Mualla / KUMRULU, Ahmet / ÇAĞAN, Nami / GÖKER, Cenker, Vergi Hukuku, Ankara, Turhan Kitabevi, 29. Bası, 2020.

---------------

[1] ÖNCEL, Mualla / KUMRULU, Ahmet / ÇAĞAN, Nami / GÖKER, Cenker, Vergi Hukuku, Ankara, Turhan Kitabevi, 29. Bası, 2020, s. 37.

[2] BAŞARAN YAVAŞLAR, Funda, “İdari Nitelikli Vergi Suç ve Cezaları”, Vergi Dünyası, S. 229, 2006, s. 131.

[3] ÖNCEL, vd., 2020, s. 175.

[4] HATİPOĞLU, Cengizhan, “Geçmişten Bugüne Türk Vergi Yargısı”, İÜHFM, C. LXV, S.1, 2007, s. 106.

[5] “2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 31. maddesinin 2. fıkrasında, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'na yapılan gönderme uyarınca, 2577 Sayılı Yasa'da ayrıca tanımlanmayan vergi davaları ve bu davaların konusu bakımından Vergi Usul Kanunu'nun 377 ve 378. maddelerinin uygulanması gerekmektedir.” (Danıştay 3. Daire, E:2019/540, K:2020/106, T:3.3.2020).

“Vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanları belirleyen 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 377. maddesinin 1. fıkrasında; mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarhedilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri belirtildikten sonra, 378. maddesinde de; vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarhedilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonları kararlarının tebliğ edilmiş olması, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödeme yapılmış veya ödemeyi yapan taraftan verginin kesilmiş olması gerektiği hüküm altına alınmıştır.” (Danıştay 4. Daire, E:2015/10704, K:2019/1500, T:26.2.2019).

[6] “Dava konusu istem: Davacı adına, faturaların ibraz edilmediğinden bahisle 2008/4 ila12 dönmelerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı cezalı katma değer vergileri ile 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun Mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmiştir. Olayda davacının, davacı şirket hakkında 2008 yılına ait alış ve gider belgelerinin incelemeye ibraz edilmesi istenilmesine rağmen davacı tarafından ilgili yıl belgelerin incelemeye ibraz edilemediği, ibraz edilmeme gerekçesi olarak da herhangi bir mücbir sebep ileri sürülmediği, bunun üzerine davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden uyuşmazlık dönemlerine ilişkin verilen katma değer vergisi beyannamelerinde indirim konusu edilen katma değer vergilerinin reddi suretiyle cezalı tarhiyatların yapıldığı ve özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmıştır. Bu durumda, davacının belgelerini geçerli bir mücbir sebep olmaksızın incelemeye ibraz etmemesi, 213 Sayılı Kanun'un 359. maddesine göre gizleme fiilini oluşturduğundan, aynı Kanun'un 341. maddesinin ikinci fıkrasına göre üç kat vergi ziyaı cezasının uygulanmasını gerektirmekte olup, ihtilaflı dönemlere ilişkin olarak ziyaa uğratılan verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının, bir katından fazlaya ilişkin kısmını kaldıran Vergi Mahkemesi kararının bu kısmında hukuka uyarlık görülmemiştir.” (Danıştay 4. Daire, 4.3.2020, E:2016/13968, K:2020/1182). Bu davada vergi alacağı, buna bağlı vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezasına karşı aynı dilekçe ile dava açılmış, mahkemece işin esası incelenerek karar verilmiş ve Danıştay tarafından temyiz incelemesi de bu doğrultuda yapılmıştır.

[7] “Ayrı vergilendirme dönemleri için salınan gelir ( stopaj ) vergileri ve kesilen vergi cezalarının her vergilendirme dönemi ve her vergi ve ceza için ayrı ayrı ihbarnamelerle tebliğ edilmiş olması hallerinde, dönemleri farklı olan bu vergi ve vergi cezalarına ilişkin işlemler arasında; vergi doğuran olayların farklı dönemlerde meydana gehniş olması ve her dönemde tevkifata tabi tutlması gereken ödemelerin farklı olabilmesi sebebiyle, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu`nun 5. maddesi 1. fıkrasının amaçladığı anlamda maddi ve hukuki bakımdan bağlılıktan söz edilemeyeceği, bu nedenle konunun her olayın özelliği gözönünde tutularak çözümlenmesi gerekeceğinden içtihadın birleştirilmesine yer olmadığına 30.4.1992 gününde oyçokluğu ile karar verildi.” (Danıştay İBGK, E. 1990/5 K. 1992/3 T. 30.4.1992).

“Temyiz başvurusu; davacı Şirket adına, 1994, 1995, 1996 ve 1997 yıllarının muhtelif dönemleri için, salınan vergi ve cezaların gecikme faizleri birlikte tahsili amacıyla düzenlenen kırk adet ödeme emrini iptal eden mahkeme kararının bozulması istemine ilişkindir. … açıldığı tarih itibarıyla her biri 2576 sayılı Kanunun yukarıda sözü edilen 7 nci maddesinde tek hakimle görülmesi gereken davalar için öngörülen ve anılan Kanunun 4577 sayılı Kanunun 4 üncü maddeciyle değişik Ek 1 inci maddesi uyarınca yeniden değerleme oranında yapılan artırma sonucu davanın açıldığı yıl için tespit olunan 2.380.000.000.- liralık sınırın altında kalan kırk ayrı ödeme emrini konu edinen davaya ait olan ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 5 inci maddesinin 1 inci fıkrasına uygun bulunmayan dilekçenin, Mahkemece, aynı Yasanın 15 inci maddesinin 1 inci fıkrasının ( d ) bendi uyarınca reddedilmesi gerekirken; dosyanın tekemmül ettirilerek, davanın esası hakkında karar verilmesinde isabet görülmemiştir.” (Danıştay 7. Daire, E:2002/1593, K:2005/2219, T:3.10.2005).

[8] “Birden çok şahsın tek dilekçe ile aynı idari işlem ve karara karşı dava açabilmesi için "hak ve menfaatte iştirak ile maddi ve hukuki sebebi erde birlik" koşullarının birlikte gerçekleşmesi gerekmektedir. Aynı eylem yada işlemden zarar görenlerin birlikte dava açabilmeleri için aynı maddi ve hukuki nedenlere dayanmaları yeterli değildir, ayrıca "hak ve menfaat" yönünden de bir ilişkinin olması zorunludur. Bu koşullara uymayan da'-a dilekçeleri yargı yerilrince reddedilir. Olayda, davacılar tarafından 1996 yılı gelir vergisi beyannameleri ihtirazı kayıtla ayrı ayrı verilmiş ancak tahakkuk eden vergilerin kaldırılması için Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 116 ncı caddesi ile geçici 35 inci maddesinin Anayasa'ya aykırı olduğu iddiasıyla tek dilekçe ile dava açılmıştır., Davacıların aynı işlemden zarar görmeleri nedeniyle aralarınca maddi ve hukuki nedenler yönünden bir iştirak bulunmasına ve birlikte serbest avukat olarak çalışmalarına rağmen, gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarı olduğundan ve mükellefler bu kazanç ve iratların tamamı üzerinden ayrı ayrı vergilendirildiklerinden hak ve menfaat yönünden bir ilişkinin varlığından söz edilemez. Bu durumda, mahkemece dilekçenin 3 ve 5 inci maddelere uygun şekilde yeniden düzenlenmek üzere reddine karar verilmesi gerekirken, davanın esastan karara bağlanmasında isabet bulunmamaktadır.” (Danıştay 4. Daire, E:1998/2971, K:1999/2273, T:27.5.1999).

[9] ÖNCEL, vd., 2020, s. 82.

[10] “İcra İflas Kanununun 219. maddesine göre müflis şirketten alacağı bulunan kamu tüzel kişileri gibi, özel hukuk tüzel kişileri ve gerçek kişilerde alacakların iflas masasına kaydedilmesini talep edebileceklerinden, bu şekilde kaydı talep edilen alacaklar, yine İcra İflas Kanunu hükümlerine göre kabul veya reddedilecektir. Bu itibarla, davalı İdarece yapılan başvurunun kabulü veya reddi idare hukukunun değil icra iflas hukukunun alanına girdiğinden, iflas masasına kaydı talep edilen alacağın geçerli bir alacak olup olmadığını karara bağlama görevi de adli yargının görev alanındadır. Bu bakımdan, özel hukuk hükümlerinden kaynaklanan ve adli yargı yerince çözümlenmesi gereken uyuşmazlık hakkında, vergi mahkemesince hüküm kurulmasında isabet görülmemiştir.” (Danıştay 7. Daire, E. 2015/231, K. 2018/2490, T. 10.4.2018).

[11] “Karşı Oy: Uyuşmazlık davalı idarenin alacağının iflas masasına kaydedilmesi talebinin iptali istemine ilişkindir. Bu durumda, konusu vergi, resim, harç ve benzeri mali yüküm olmayan işleme karşı açılan davanın idari yargı yerinin görev alanı içinde bulunup bulunmadığının tayininin genel görevli olan ilgili idare mahkemesine ait olduğu bu bakımdan, anılan 2576 Sayılı Kanun'un 5. maddesi uyarınca, İdari Yargı Düzeninin genel görevli mahkemeleri olan idare mahkemelerince karara bağlanması gereken davanın vergi mahkemesince karara bağlanmasında yargılama hukukuna uyarlık bulunmadığından, mahkeme kararının bu nedenle bozulması gerektiği oyu ile Dairemiz kararının gerekçesine katılmıyorum.” (Danıştay 7. Daire, E. 2015/231, K. 2018/2490, T. 10.4.2018).

[12] “Davacı adına tescilli beyanname muhteviyatı eşyanın beyan edilen gözetim fiyatının ihracat esnasında dikkate alınmaması talebinin reddine dair 1.8.2007 gün ve 22983 sayılı işlem, diğer bir deyişle vergilendirme işlemi niteliğinde olmayan işlem dava konusu edilmiş bulunmaktadır. Dolayısıyla; uyuşmazlık, vergi mahkemelerinin sınırları ‘kanunla çizilmiş özel görev alanı’nın dışında kalmaktadır. Bu itibarla, genel görevli idare mahkemelerinin görev alanına giren söz konusu uyuşmazlığın vergi mahkemesince çözümlenmesi, Anayasanın 37'nci maddesinde öngörülen ‘kanuni hakim ilkesi’ne açıkça aykırı olduğundan, mahkeme kararında görev yönünden yasal isabet yoktur.” (Danıştay 7. Daire, E. 2008/5876, K. 2010/5620, T. 1.12.2010).

[13] “Uyuşmazlıkta, emeklilik ek ödemesi üzerinden yapılan gelir (stopaj) vergisi kesintisinin Türk Telekomünikasyon A.Ş. Kuzey II Trabzon Bölge Müdürlüğü tarafından yapıldığı ve tahsil edilen meblağın bağlı bulunan Trabzon'daki vergi dairesi müdürlüğüne yatırıldığı anlaşıldığından, 2577 Sayılı Kanun'un 37. maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca bu davanın görev ve çözümünde tevkifatı gerçekleştiren vergi dairesi müdürlüğünün bulunduğu yerdeki Trabzon Vergi Mahkemesi'nin yetkili olduğu sonucuna ulaşılmıştır.” (Danıştay 9. Daire, E. 2017/2384 K. 2017/6373 T. 21.9.2017).

[14] “İdare ve vergi mahkemelerinin görevsizlik veya yetkisizlik kararı vererek dosyayı gönderdiği mahkeme bu karar uymak zorunda olmayıp, kendisinin görevsiz veya yetkisiz olduğuna karar verebilir. Bu durumda olumsuz görev veya yetki uyuşmazlığı ortaya çıkar ve karar veren mahkemelerin her ikisinin de aynı bölge idare mahkemesi yargı çevresinde olması durumunda o bölge idare mahkemesi, farklı bölge idare mahkemelerinin yargı çevresinde olması durumunda ise Danıştay, görevli ve yetkili mahkemeyi tayin ve tespit eder.” (Danıştay 4. Daire, E. 2015/4999 K. 2019/1967 T. 14.3.2019).

[15] “Yukarıda yer verilen Kanun hükümlerinin değerlendirilmesinden, vergi mahkemesi tarafından merciine tevdi kararı verilebilmesi için, davacı tarafından yasal dava açma süresi herhangi bir nedenle geçirildikten sonra vergi hatasının düzeltilmesi istemiyle düzeltme yoluna başvurulmuş olması, yapılan bu başvurunun davalı idare tarafından reddedilmesi ve söz konusu düzeltme isteminin reddi üzerine davacı tarafından Maliye Bakanlığı'na şikayet yolu ile müracaat edilmeden doğrudan vergi mahkemesinde dava açılmış olması gerekmektedir. …. davacı şirketin düzeltme başvurusunun dava açma süresi içinde yapıldığı anlaşılmakta olup düzeltme başvurusunun reddi üzerine doğrudan dava açma hakkına sahip olan davacı şirketin şikayet yolu ile Maliye Bakanlığı'na müracaat etme zorunluluğu bulunmadığından idari merci tecavüzünden sözedilmesi mümkün değildir. Bu durum karşısında, vergi mahkemesince bakılan dava hakkında öncelikle diğer ilk inceleme konuları üzerinde bir inceleme yapılması, ilk inceleme konularında bir sorun bulunmaması durumunda davanın esası hakkında karar verilmesi gerekmektedir.” (Danıştay 9. Daire, E. 2008/4600 K. 2010/5808 T. 3.11.2010).

[16] GÖZÜBÜYÜK, A. Şeref / TAN, Turgut, İdare Hukuku Cilt II İdari Yargılama Hukuku, Ankara, Turhan Kitabevi, 3. Bası, 2008, s. 897.

[17] “Davacı şirketin dava açılma tarihinden önce ticaret sicilinden kaydının silindiği, tüzel kişiliğinin, diğer bir deyişle hukuk alemindeki varlığının sona erdiği ve dolayısıyla taraf olma ehliyeti ve yargı mercileri önünde temsil olanağının bulunmadığı anlaşıldığından, açılan davanın ehliyet yönünden reddine karar verilmesi gerekirken, dosyanın esasının incelenerek karar verilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığından Vergi Mahkemesi kararının bozulması gerekmektedir.” (Danıştay 4. Daire, E. 2016/15821 K. 2020/841 T. 18.2.2020).

“23/03/2015 tarihinde düzenlenen ihbarname ile adına tarhiyat yapılan kişinin 14/07/2011 tarihinde vefat etmiş olması karşısında, vefat eden kişi adına tarh işlemleri tesis edilemeyeceği, tesis edilen işlemlerin de, herhangi bir hukuki sonuç doğurmayacağı, başka ifadeyle, hukuk düzeninde varlık kazanmayan işlemlerin, herhangi bir kişinin menfaatini ihlal etmesi söz konusu olamayacağından, davacıların murisi adına düzenlenen ihbarnameler ile salınan cezalı vergiye karşı mirasçı olan davacılar tarafından açılan davanın, ehliyet yönünden reddi gerekirken esasını inceleyerek sonuçlandıran vergi mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.” (Danıştay 3. Daire, E. 2016/11777 K. 2020/454 T. 3.2.2020).

[18] ÖNCEL, vd., 2020, s. 85.

“Vergi Usul Kanununun 377. maddesinde dava açma yetkisinin sadece mükelleflere ve kendisine ceza kesilenlere tanınmadığı, aynı Kanunun 8'inci maddesinde, bu Kanunun diğer maddelerinde geçen mükellef tabirinin, vergi sorumluları için de geçerli olduğunun kurala bağlanmasından anlaşılmaktadır. Bu nedenle vergi sorumlularının da mükellefler gibi tarh edilen vergilere ve cezalara karşı verginin tarh edilmesi, cezanın kesilmesi, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması ve ihtirazi kayıtla beyan edilen matrahlar üzerinden tahakkuk etmiş olmak koşuluyla verginin beyanname üzerinden tahakkuk etmesi halinde dava açmaları olanaklıdır. Vergi Usul Kanununun yukarıda değinilen hükümlerine göre davacının, tevkif ederek ihtirazi kayıtla beyan ettiği vergiye karşı dava açma yetkisi bulunduğundan, davayı, vergi sorumlusu olan davacının dava açma ehliyeti bulunmadığı gerekçesiyle ve 2577 sayılı Kanunun 15/1 -b maddesi uyarınca reddeden vergi mahkemesi ısrar kararı hukuka uygun görülmemiştir.” (Danıştay VDDK, E. 2011/390 K. 2011/583 T. 12.10.2011).

“Dosyanın incelenmesinden; Gelir Vergisi Kanununun 94'üncü maddesinin birinci fıkrasının 3'üncü bendi uyarınca sorumlu sıfatı bulunan davacı şirketin; Ocak-Mart 2007 döneminde, yıllara sari hidroelektrik santral inşaatı nedeniyle makine, teçhizat ve malzeme ithali için kanuni merkezi İspanya'da bulunan şirkete yaptığı ödeme üzerinden kestiği vergiyi, ileride cezaya muhatap olmamak için ihtirazi kayıtla beyan ettiği anlaşılmış olup; istemi kabul edilmeyerek adına yapılan tahakkuka karşı açılan ve esası incelenerek karar verilmesi gereken davanın ehliyet yönünden reddedilmesi yolunda verilen kararda hukuka uygunluk görülmemiştir.” (Danıştay 3. Daire, E. 2008/694K. 2010/409T. 11.2.2010).

[19] ÖNCEL, vd., 2020, s. 77.

[20] Madde 66- (1) Üçüncü kişi, davayı kazanmasında hukuki yararı bulunan taraf yanında ve ona yardımcı olmak amacıyla, tahkikat sona erinceye kadar, fer’î müdahil olarak davada yer alabilir.

[21] “Vergi mahkemesinde dava açmaya yetkili olanları belirleyen 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 377. maddesinin 1. fıkrasında; mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarhedilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri belirtildikten sonra, 378. maddesinde de; vergi mahkemesinde dava açabilmek için verginin tarhedilmesi, cezanın kesilmesi, tadilat ve takdir komisyonları kararlarının tebliğ edilmiş olması, tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödeme yapılmış veya ödemeyi yapan taraftan verginin kesilmiş olması gerektiği hüküm altına alınmıştır. Buna göre vergi mahkemelerinde dava konusu edilebilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu idari işlemler, tesis sebepleri, şekli, doğuracağı hukuki sonuçları vergi kanunlarıyla belirlenmiş tahakkuk fişi, vergi/ceza ihbarnameleri, vergi tevkifatı yapılması, aleyhe yapılan düzeltme işlemleri, düzeltme ve şikayet yoluyla düzeltme taleplerinin yetkili makamlarca reddi, 6183 Sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanunun uygulanmasına ilişkin ödeme emri, haciz, ihtiyati tahakkuk ve ihtiyati haciz gibi işlemlerdir. Bu durumda; mükelleflerin vergi idaresine olan borçlarını gösterir bilgilendirici mahiyette olan borç döküm listesi idari davaya konu olabilecek kesin ve icrai nitelikte işlem olmadıklarından, 2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 15/1-b maddesi uyarınca, borç sorgulama sonucu öğrenilen vergi borçlarının kaldırılması istemiyle açılan davanın incelenmeksizin reddi gerekmekteyken, belirtilen gerekçeyle verilen kısmen kabul, kısmen süre yönünden reddine ilişkin kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.” (Danıştay 4. Daire, E. 2015/10704 K. 2019/1500 T. 26.2.2019).

[22] GÖZÜBÜYÜK / TAN, 2008, s. 943.

[23] “Ankara 6. Vergi Mahkemesi, 9.2.2012 gün ve E:2012/45, K:2012/98 Sayılı kararıyla; dosyada mevcut tebliğ alındısının incelenmesinden, cezalı tarhiyata dair davaya konu ihbarnamenin, davacı şirket yetkilisinin ikametgah adresinde eşi imzasına 3.12.2011 tarihinde tebliği üzerine, otuz ( 30 ) günlük yasal dava açma süresinin son günü olan 2.1.2012 tarihi geçirildikten sonra 3.1.2012 tarihinde dava açıldığının anlaşıldığı, davacı şirket yetkilisince tebligatın usulsüz ve geçersiz olduğu iddia edilmekte ise de adresinde bulunamaması sebebiyle 30.9.2009 tarihi itibarıyla mükellefiyeti re'sen terkin olunan ve iş yeri bulunmayan şirket hakkında yapılan tarhiyata ait ihbarnamenin, temsilcisine ait ikametgah adresinde tebliğ olunmasında mevzuata aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle, davayı süre aşımı yönünden reddetmiştir.Davacının temyiz istemini inceleyen

Danıştay Dördüncü Dairesi, 4.2.2015 gün ve E:2012/5101, K:2015/199 Sayılı kararıyla; şirketin adresinde bulunamaması sebebiyle 30.9.2009 tarihinde mükellefiyetinin re'sen terkin edildiği, defter ve belge isteme yazısının şirket müdürünün kendisine ait işyeri adresi olan "..." adresinde 7.10.2011 tarihinde, davaya konu ihbarnamenin ise şirket yetkilisinin ikamet adresinde eşine 3.12.2012 tarihinde tebliğ edildiğinin anlaşıldığı, şirket hakkında tebliğlerin, bunların kanuni temsilcilerine yapılması; bu kişilerin ikamet adresine gidildiği durumlarda ise tebliğin, bizzat ilgilisine yapılması gerektiği, zira böyle bir tebliğin o adreste bulunanı değil şirketi ilgilendirir nitelikte olduğu, dolayısıyla, şirket adına yapılacak tebliğin, ilgilisinin o anda adreste bulunamaması halinde şirketle ilgisi olmayan eşe yapılamayacağı, kaldı ki tebliğ alındısında, tebligatın neden ilgilisine ( şirket temsilcisine ) değil de eşine yapıldığı yolunda bir açıklama da bulunmadığından, usulsüz tebligata dayanılarak davayı süre aşımı sebebiyle reddeden Mahkeme kararında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle kararı bozmuş; davalı idarenin karar düzeltme istemini reddetmiştir.

Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarda açıklanan Ankara 6. Vergi Mahkemesinin, 17.5.2017 gün ve E:2017/556, K2017/719 Sayılı ısrar kararı, aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.” (Danıştay VDDK, E. 2017/536K. 2017/629T. 13.12.2017). Ancak Ankara 6. Vergi Mahkemesi kararının yerinde olmadığını, Danıştay 4. Daire kararının hukuka uygun olduğunu düşünmekteyiz.

[24] ÖNCEL, vd., 2020, s. 108.

[25] Ibid., s. 109.

[26] Ibid., s. 110.

[27] AKÇAOĞLU, S. Ertuğrul, Vergilendirme Süreci, http://www.akcaoglu.com/2019/02/03/vergilendirme-sureci/#jp-carousel-2674, (erişim tarihi: 3.1.2021)

[28] “Dosyanın incelenmesinden, tevkifat kapsamına girmeyen ancak tevkifat uygulandığı anlaşılan ve iade/mahsup işlemi yapılan katma değer vergilerinin geri alınması ve söz konusu işlem için 116 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin 4.5 bölümünde yer alan fazla veya yersiz ödenen verginin iadesi bölümündeki alt bölüm olan 4.5 kısmı uyarınca işlem yapılacağının 12.4.2012 gün ve 27478 Sayılı işlemle davacıya bildirilmesi üzerine 19.1.2012 tarih ve 28178 Sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 116 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin 4.5 bölümünde yer alan fazla veya yersiz ödenen verginin iadesi bölümündeki alt bölüm olan 4.5 kısmının iptalinin istendiği anlaşılmaktadır. Ancak, 19.1.2012 tarih ve 28178 Sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 116 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin davaya konu edilen kısmının iptali istemiyle 14.9.2012 tarihinde kayda giren dilekçeyle açılan davada, Genel Tebliğin yayımlandığı tarihe göre 60 günlük dava açma süresinin aşıldığı, ayrıca yukarda hükmü yazılı olan 4. fıkra uyarınca dava açılmasına esas olacak bir uygulama işlemine de en geç 14.5.2012 tarihinde dava açılması gerekirken bu sürenin de aşıldığı sonucuna varılmıştır.”(Danıştay 4. Daire, E. 2012/7253 K. 2012/9475 T. 27.12.2012).

[29] “İdari Yargılama Usulü Kanununun 7. maddesinin yukarıda açıklanan 4'üncü fıkrasında, ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin söylenmiş olması; her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller, anılan Kanunun 5. maddesinin 1. fıkrasında gösterilmiş olup; buna göre, birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak, bu koşullar ile İdari Yargılama Hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır. Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da; aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak, gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Ancak; aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile, birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için; bu durumun, kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa'nın 37'nci maddesinde öngörülen "kanuni hakim ilkesi"ni ihlal ediyor olmaması da gereklidir. Bir başka anlatımla, Danıştayın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle, idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlemin, aynı dilekçe ile idari davaya konu edilmeleri olanaklı değildir. Örneğin; düzenleyici işleme karşı Danıştayda altmış gün içerisinde açılabilecek davada, dava açma süresi yedi gün olan ödeme emrinin veya dava açma süresi otuz gün olan tarh işleminin de aynı dilekçede dava konusu edilebilmesine, böyle bir durumun, kamu düzeniyle ilgili olan görev kuralını zorunlu kılan "kanuni hakim ilkesi"ni ihlal edici sonuçları nedeniyle izin verilemez. Bu bakımdan, 2575 sayılı Danıştay Kanununun 24'üncü maddesinin 1'inci fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştay'ın görevine giren Bakanlar Kurulu Kararı ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanunun 6'ncı maddesi uyarınca vergi mahkemelerinin görevine giren tahakkuk işlemine karşı aynı dilekçe ile Danıştay'da idari dava açılmasına olanak bulunmamaktadır.” (Danıştay 7. Daire, E. 2005/4667 K. 2005/2661 T. 10.11.2005).

[30] “Davacı şirket tarafından, ilişkili şirketlere vermiş olduğu borç para nedeniyle hesaplanan vade farkı bedellerinin ilişkili şirketler tarafından örtülü sermaye üzerinden hesaplanan faiz kabul edilerek kanunen kabul edilmeyen gider olarak kurum kazancına ilave edildiği, bu tutarın iştirak kazancı istisnası olarak değerlendirilerek kurumlar vergisi matrahından indirilmesi gerektiği belirtilerek 2012 yılı kurumlar vergisi beyannamesi ihtirazi kayıtla verilmiştir. İştirak kazancı istisnası olarak dikkate alınmayan kısım üzerinden tahakkuk eden verginin kaldırılması ve buna dayanak 03/04/2007 tarih ve 26482 Sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe giren 1 Seri numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin 12.4.1. bölümünün üçüncü paragrafında yer alan ''şartların varlığı halinde'' ibaresi ile 12.4.1. bölümünün son paragrafında yer alan "...Örtülü sermaye kapsamındaki finansmanı kullandıran kurum nezdinde yapılacak düzeltmede dikkate alınacak tutar, kesinleşince ödenen tutar olacaktır..." ibaresinin iptali istemiyle Danıştayda dava açılmıştır. Dairece, davanın reddine karar verilmiştir.

Usul Yönünden: Bireysel işlem ile düzenleyici işlemin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde davaya konu yapılmasının, İdari Yargılama Usulü Kanununun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine Sn. …, Sn. …, Sn. … ve Sn. …'ın karşı oyu ve oyçokluğuyla karar verilmiştir.

Esas Yönünden: Dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçesi yukarıda açıklanan Daire kararı aynı hukuksal nedenler ve gerekçe ile Kurulumuzca da uygun bulunmuş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.” (Danıştay VDDK, E. 2019/433 K. 2019/667 T.2.10.2019).

[31] “Yasa, davanın açılması gereken mahkemelere göre farklı dava açma süreleri öngörmüştür. İlkece, ilgililerinden vergi ve ceza istenen hallerde davanın otuz gün içinde vergi mahkemesinde açılması gerekmektedir. Ancak, 2577 sayılı Yasanın 7.maddesinin (4) işaretli fıkrasının tanıdığı olanak kullanıldığında davanın Danıştay'da açılması zorunlu olduğundan, dava süresinin altmış gün olması, aynı maddenin, (1) işaretli fıkrası gereğidir. Dosyadaki belgelerin incelenmesinden, vergi ve ceza ihbarnamelerinin 7.12.1988 tarihinde davacı kuruma duyurulduğu anlaşıldığından, resmi tatil gününe rastlayan altmışıncı günü izleyen iş gününde açılan davanın süresinde olduğuna oyçokluğu ile karar verildikten sonra dava incelendi:” (Danıştay VDDK, E. 1989/14, K. 1990/26, T. 9.3.1990).

[32] “Olayda, hizmet alımı ihalesi üzerine imzalanan sözleşme nedeniyle ödenen damga vergisine karşı açılan ve kanunen belli süre içinde karara bağlanma zorunluluğu bulunmayan davada; 2577 Sayılı Kanun'un yukarıda yer verilen 61. maddesinin birinci fıkrasında öngörülen çalışmaya ara verme dönemine rastlayan 15/08/2016 tarihinde, nöbetçi mahkemece karar verildiğinden ve davalı idareye 28/06/2016 tarihinde tebliğ edilen dava dilekçesine karşı 30 günlük cevap verme süresi çalışmaya ara verme zamanına rastladığından, yukarıda yer verilen Kanun hükmünde de belirtildiği üzere, cevap verme süresi ara vermenin sona erdiği günü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılacağından, davalı idarenin savunma verme süresi beklenip dosya tekemmül ettirildikten sonra karar verilmesi gerekirken, Vergi Mahkemesince bu usule uyulmaksızın verilen karar 2577 Sayılı Kanun'da esasları belirtilen yargılama usulüne aykırılık teşkil ettiğinden, Ankara Bölge İdare Mahkemesi 4. Vergi Dava Dairesince istinafa konu Vergi Mahkemesi kararının kaldırılıp dosya tekemmül ettirildikten sonra yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine karar verilmesi gerekirken, istinaf başvurusunun esasının incelenmesi suretiyle verilen kararın bozulması gerekmiştir.” (Danıştay 9. Daire, E.2017/3295K. 2020/1172T. 25.2.2020).

[33] “Bu durumda, dava konusu ödeme planının davacıya 05.05.2011 tarihinde tebliğ edildiği davalı idarece yazılı belgeyle kanıtlanamadığından, davacının tebliğ ve öğrenme tarihi olarak gösterdiği 29.6.2011 tarihinin dava açma süresinin hesabında esas alınması gerekmektedir.Buna göre, yukarıda belirtilen Kanun hükümleri uyarınca mali tatil süresince işlemeyen süre nedeniyle dava açma süresinin son gününün çalışmaya ara verme zamanına rastladığı dikkate alındığında, 12.09.2011 tarihine kadar dava açılabileceği anlaşıldığından, 17.08.2011 tarihinde açılan davada süre aşımı bulunduğu gerekçesiyle davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.” (Danıştay 4. Daire, E. 2012/2105K. 2012/6917T. 20.11.2012). Kararın verildiği tarihte adli tatil her yıl 1 Ağustos-5 Eylül arasında olup süreler 12 Eylül tarihine kadar uzamaktaydı.

[34] “Yukarıda değinilen düzenlemelere göre, mükelleflerin vergiyle ilgili işlemlerini takip eden 3568 sayılı Yasaya tabi meslek mensuplarına yoğun şekilde ihtiyaç duyulan dönemlerde, bu meslek mensuplarının yeterli ölçüde dinlenmelerinin temin edilmesi amacıyla kanunla öngörüldüğü anlaşılan mali tatil süresince, 5604 sayılı Yasada açıkça vergiyle ilgili işlemlere ilişkin dava açma sürelerinin işlemeyeceği de kurala bağlanmış iken benzer şekilde bir hükmün öngörülmediği temyiz başvurusuna ilişkin sürenin de işlemeyeceği sonucuna ulaşmaya olanak bulunmamaktadır. Bu durumda, her yılın 1-20 Temmuz tarihleri arasında geçerli olan mali tatil süresince temyiz yoluna başvuru süresi işlemeye devam edeceğinden davacıya 19.6.2007 gününde tebliğ edilen vergi mahkemesi kararına karşı 30 günlük başvuru süresi geçirildikten sonra 24.7.2007 gününde kayda giren dilekçeyle yapılan temyiz isteminin, süre aşımı nedeniyle incelenemeyeceği gerekçesiyle reddine, 23.02.2009 gününde oybirliği ile karar verildi.” (Danıştay 3. Daire, E. 2007/3182 K. 2009/461 T. 23.2.2009).

[35] “Vergi Mahkemesince temyiz konusu mahkeme kararının 04.06.2014 günü tebliğ edildiği, otuz günlük temyiz süresi geçtikten sonra 15.07.2014 günü temyiz edildiği gerekçesiyle temyiz isteminin süreaşımı nedeniyle reddedilmiş ise de, 5604 sayılı Kanunun 1. maddesinin 3. fıkrası uyarınca dava açma sürelerinin mali tatil süresince işlemeyeceği, belirtilen sürelerin mali tatilin bitiminden itibaren tekrar işlemeye başlayacağı yolundaki düzenleme dikkate alındığında temyiz süresinin son gününün mali tatilin içinde olan 04.07.2014 tarihi olması nedeniyle mali tatilin son günü olan temmuz ayının 20. gününe kadar uzayacağı, yine bu tarihte adli tatile rastlaması nedeniyle adli tatilin bittiği günden itibaren bir hafta uzatılacağından, davacının 15.07.2015 günü yaptığı temyiz başvurusunun süresinde olduğu anlaşıldığından, dosyanın tekemmül ettirilerek temyiz başvurusunun görüşülmesi için Dairemize gönderilmesi gerekirken, temyiz talebinin süre yönünden reddeden mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.” (Danıştay 4. Daire, E. 2014/7359 K. 2015/3338 T.15.6.2015).

[36] “Olayda her ne kadar Vergi Mahkemesince Konya 3. Asliye Hukuk Mahkemesi'nde davaya konu edilen ihbarnameler arasında Vergi Mahkemesinde iptali istenilen ihbarnamelerin yer almadığı, dolayısıyla davaya konu ihbarnamelere karşı süresinde dava açılmadığı gerekçesiyle süre aşımı yönünden davanın reddine karar verilmiş ise de; Konya 3. Asliye Hukuk Mahkemesi'nde sehven davaya konu ihbarnamelerin numaraları yerine ihbarnamelerin içinde bulunduğu tebliğ zarflarının numaralarının yazıldığı, zarfların üzerinde ihbarnamelerin numaralarının da yer aldığı, dolayısıyla adli yargıda açılan davada iptali istenilen ve tebliğ zarflarının üzerinde de yazılı olan ihbarnameler ile Vergi Mahkemesinde iptali istenilen ihbarnamelerin aynı olduğu görüldüğünden, anılan Mahkemenin görev ret kararının Yargıtay kararı ile kesinleşmesini izleyen günden itibaren yukarda sözü edilen Yasa hükmü uyarınca 30 gün içinde açılan davanın esasının incelenmesi suretiyle bir karar verilmesi gerekirken kararda yazılı gerekçeyle davanın süre aşımı yönünden reddine karar verilmesinde isabet bulunmamaktadır.” (Danıştay 9. Daire, E. 2016/16210K. 2017/9335T. 12.12.2017).

[37] “Sözü edilen ek dava açma süresi, tarhiyat sonrası uzlaşma başvurusuna konu edilen vergi ve cezalar için öngörülmüş olup, tarhiyat sonrası uzlaşma kapsamında olmayan özel usulsüzlük cezasının ek süreden yararlandırılması mümkün bulunmadığından, 15.11.2008 tarihinde tebliğ edilen özel usulsüzlük cezasına karşı otuz günlük yasal süresi içinde dava açılması gerekirken, uzlaşma başvurusu yapılan vergilere ilişkin olarak tanzim edilen uzlaşmanın vaki olmadığına dair tutanaktan sonra, 19.01.2009 tarihinde açılan davanın bu kısımının süre aşımı nedeniyle inceleme olanağı bulunmadığından, yazılı gerekçe ile özel usulsüzlük cezasını kaldıran vergi mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.” (Danıştay 3. Daire, E. 2009/4804 K.2011/628 T. 23.2.2011).

[38] “Vergi Usul Kanununun 124. maddesine göre yapılan başvurularda dava konusu idari işlem,vergi dairesi işlemine karşı şikayet yoluyla başvuru sonucu Maliye Bakanlığınca tesis edilen işlem olmasına karşın işlemin iptali istemiyle vergi dairesi müdürlüğü hasım gösterilerek dava açıldığı, Mahkemece vergi dairesi müdürlüğü husumeti ile dosyanın tekemmül ettirilerek karara bağlandığı görülmektedir. 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun'un 4 üncü maddesinin 5615 sayılı Kanunun 18 nci maddesiyle değişik ( g ) bendinde, Gelir İdaresi Başkanlığının şikayet başvurularını karara bağlama konusunda görevli olduğu açıklanmıştır. Bu bakımdan husumetin düzeltilip, dosyanın Gelir İdaresi Başkanlığı husumetiyle tekemmül ettirilmesi ve karar verilmesi gerekirken, vergi dairesi müdürlüğü husumetiyle karar verilmesinde usule uyarlık bulunmamaktadır.” (Danıştay 4. Daire, E. 2007/5310 K. 2008/3264 T. 23.9.2008).

“Davanın, dava konusu vergi ve cezalara ilişkin ihbarnameleri düzenleyen Sarıgazi Vergi Dairesi Müdürlüğü yerine Sarıyer Vergi Dairesi Müdürlüğü husumetiyle sonuçlandırılması usul hükümlerine aykırı düştüğünden, Vergi Dava Dairesince, vergi mahkemesi kararı kaldırılarak dosya hakkında doğru hasımla yeniden karar verilmek üzere dosyanın vergi mahkemesine gönderilmesine karar verilmesi gerekirken istinaf başvurusunun reddine karar verilmesinde hukuka uygunluk görülmemiştir.” (Danıştay 3. Daire, E. 2019/4417 K. 2019/4725 T.11.9.2019).

[39] “Dava dilekçesinde, davacıya Kod 4 listesinde bulunduğunu bildiren 13.09.2010 günlü 83408 sayılı işlem ile 2010/2 sayılı Katma Değer Vergisi İç Genelgesi'nin ilgili hükümlerinin iptalinin yanı sıra, 84 Seri Nolu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği'nin “II. Özel Esaslar” bölümünün iptali istemine de yer verildiği, 84 Seri No.lu Tebliğ'in iptaline ilişkin istemin dilekçenin “davanın konusu” ve “sonuç ve talepler” bölümlerinde tekrarlanmadığı görüldüğünden, iptali istenilen işlemlerin ne olduğu konusunda tereddüt oluştuğu gibi, 2010/2 sayılı Katma Değer Vergisi İç Genelgesi'nin de, “ilgili bölümlerinin” iptalinin istenilmesi suretiyle, dava konusunun hiç bir tereddüde yer vermeyecek şekilde açık ve kesin olarak tanımlanmadığı anlaşılmıştır. Diğer yandan, iptali istenilen işlemlerin, yukarıda yer verilen Kanun maddesinde belirtildiği gibi, taraflar sayısından bir fazla olacak şekilde dava dilekçesine eklenmediği de görüldüğünden, dava dilekçesinin 2577 sayılı Kanunun 3. maddesinde öngörülen koşulları taşımadığı sonucuna varılmıştır.” (Danıştay 4. Daire, E. 2010/9431 K. 2011/195 T. 19.1.2011).

[40] “Usule ilişkin olarak ortaya çıkan uyuşmazlığın çözümlenebilmesi için 2577 Sayılı Kanun'un 15. maddesinde yer verilen "aynı yanlışlık" ibaresinin tanımlanması gerekmektedir. Buna göre, dilekçenin reddedilmesi üzerine verilen yenileme dilekçesinde yanlışlıklardan bir kısmının düzeltilmesi hâlinde artık aynı yanlışlığın varlığından söz edilemez.Olayda, dava konusu edilen ihbarnamenin, söz konusu ihbarnamenin tebliğine ilişkin mazbatanın, şirketi temsile yetkili kişileri gösteren imza sirkülerinin ve şirket adına avukata verilen vekaletnamenin dava dilekçesine eklenerek eksiklikler giderilmek suretiyle yeniden dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verildiği, yenilenen dava dilekçesinde ise dava konusu ihbarnamenin, ihbarnamenin tebliğine ilişkin mazbatanın, şirkete ait imza sirkülerinin eklendiği, yalnızca vekaletnamenin yenilenen dilekçeye eklenmeyip, vergi mahkemesi kararından sonra 24.03.2014 tarihinde dava dosyasına sunulduğu anlaşılmaktadır.Bu durumda, 11.03.2014 tarihinde yenilenen dava dilekçesiyle, Vergi Mahkemesi'nin 30.01.2014 tarih ve E:2014/89, K:2014/157 Sayılı dilekçe ret kararında belirtilen eksikliklerin giderilmediğinden ve aynı yanlışlıkların tekrar yapıldığından söz edilemeyeceğinden, yenilenen dava dilekçesinde 2577 Sayılı Kanun'un 3. maddesine başka sebeplerle aykırılık görülüyorsa yeniden dilekçenin reddine karar verilebileceği gibi, ara kararı ile vekaletnamenin ibrazı da istenebileceğinden, davanın reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir.” (Danıştay 9. Daire, E. 2016/5069K. 2018/6646T. 6.11.2018).

banner626
Avatar
Adınız
Yorum Gönder
Kalan Karakter:
Yorumunuz onaylanmak üzere yöneticiye iletilmiştir.×
Dikkat! Suç teşkil edecek, yasadışı, tehditkar, rahatsız edici, hakaret ve küfür içeren, aşağılayıcı, küçük düşürücü, kaba, müstehcen, ahlaka aykırı, kişilik haklarına zarar verici ya da benzeri niteliklerde içeriklerden doğan her türlü mali, hukuki, cezai, idari sorumluluk içeriği gönderen Üye/Üyeler’e aittir.