VARLIK BARIŞI KANUNLARININ KRONOLOJİK EVRİMİ, VERGİ İDARESİNİN TARHİYAT YETKİSİ VE DANIŞTAY İÇTİHADININ GELİŞİMİ
(5811, 6486, 6736, 7143, 7186, 7256, 7417 ve 7582 Sayılı Kanunlar Işığında: Karşılaştırmalı ve Analitik Bir İnceleme)
ÖZET
Varlık barışı uygulamaları, mükelleflerin yurt dışında bulunan veya yurt içinde kayıt dışı kalmış varlıklarını yasal ekonomik sisteme dahil etmeyi amaçlayan olağanüstü maliye politikası araçlarıdır. Bu düzenlemeler, vergiye gönüllü uyumu artırmak ve mali şeffaflığı tesis etmek amacıyla, kanun koyucunun öngördüğü şartların yerine getirilmesi karşılığında mükelleflere geçmişe dönük vergi incelemesi ve tarhiyat muafiyeti sunmaktadır. Ancak uygulamada, vergi idaresinin denetim yetkisinin sınırları ile mükelleflere tanınan yasal güvenceler arasında ortaya çıkan uyuşmazlıklar, konunun yargı organları tarafından anayasal ilkeler ışığında yorumlanmasını zorunlu kılmaktadır. Bu çalışma, Türk vergi hukukundaki varlık barışı düzenlemelerinin 2008 yılından 2026 yılına uzanan tarihsel gelişimini, en son yasal reformu, yükümlülüklerin ihlali hâlinde idarenin tarhiyat yaklaşımını ve Danıştay kararlarından yansıyan yargısal eğilimleri sistematik biçimde analiz etmeyi amaçlamaktadır.
I. GİRİŞ
Varlık barışı, belirli koşulları yerine getiren mükelleflere geçmişe dönük ceza ve tarhiyat güvencesi sağlanması karşılığında, kayıt dışı kalmış ya da yurt dışında tutulmuş varlıkların ulusal ekonomiye kazandırılmasını amaçlayan olağanüstü bir vergi politikası aracıdır. Türk vergi hukukunda bu araç ilk kez 2008 yılında 5811 sayılı Kanun ile hayata geçirilmiş ve izleyen on beş yıl boyunca sekiz farklı düzenlemeyle sürekli güncellenerek bugüne ulaşmıştır.
Varlık barışı kanunlarının ortak taahhüdü, gerekli beyan ve ödeme yükümlülüklerini yerine getiren mükellefler bakımından "hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz" güvencesini sağlamaktır. Uygulamada ise bu güvencenin kapsamı, idarenin tarhiyat yetkisinin sınırları ve kanun hükümlerinin ihlali hâlinde uygulanacak yaptırımlar, yoğun yargısal tartışmaların konusunu oluşturmuştur.
Bu çalışma, konuya ilişkin Danıştay kararlarını kronolojik ve tematik bir düzlemde inceleyerek varlık barışı hukukundaki yargısal eğilimi ortaya koymayı amaçlamaktadır.
II. TÜRKİYE'DE VARLIK BARIŞI UYGULAMALARININ KRONOLOJİK GELİŞİMİ
A. 5811 Sayılı Kanun (2008): İlk Varlık Barışı Deneyimi
Türk hukukundaki ilk varlık barışı uygulaması, 22.11.2008 tarihli ve 5811 sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanun ile gerçekleştirilmiştir. Kanun, hem yurt dışı hem de yurt içi varlıkları kapsamına almış; yurt dışından getirilen varlıklar %2, yurt içinde beyan edilen varlıklar ise %5 oranında vergilendirilmiştir. Kanun ayrıca bir mahsup mekanizması öngörmüş; diğer nedenlerle yapılacak vergi incelemelerinde tespit edilen matrah farklarından beyan edilen tutarların mahsup edilmesine imkân tanımıştır.
B. 6486 Sayılı Kanun (2013): Yurt Dışı Varlıklara Odaklanan İkinci Barış
6486 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 13. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 85. madde, yalnızca yurt dışındaki varlıkları kapsayan ikinci varlık barışını düzenlemiştir. Bu düzenlemede %2 oranında vergi ödenmesi yeterli görülmüş; ancak varlığın 15.04.2013 tarihi itibarıyla yurt dışında bulunduğunun "kanaat verici belge" ile ispatı zorunlu tutulmuştur. Aynı madde, "diğer nedenlerle" başlayan vergi incelemelerinde mahsup imkânını da açıkça düzenlemiştir.
C. 6736 Sayılı Kanun (2016): Vergisiz Varlık Barışı
6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun'un 7. maddesiyle hayata geçirilen üçüncü varlık barışında, önceki düzenlemelerden en önemli fark, yurt dışından getirilen varlıklar üzerinden herhangi bir vergi ödenmemesidir. Yurt içi varlıklar için de aynı sıfır vergi oranı benimsenmiş; kanun, varlıkların işletmeye dahil edilmesi ya da işletmeden çekilmesi konusunda da geniş kolaylıklar sağlamıştır.
D. 7143 Sayılı Kanun (2018): Düşük Oranlı Vergi ve Geniş Kapsam
7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un 10. maddesinin 13. fıkrası kapsamında yapılan varlık barışında, hem yurt içi hem yurt dışı varlıklar için %2 oranında vergi öngörülmüştür. Maddenin (ğ) bendi, bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağını; bu hükümden yararlanabilmek için tarh edilen verginin vadesinde ödenmesi gerektiğini hükme bağlamıştır.
E. 7186 Sayılı Kanun (2019): En Düşük Vergi Oranı
7186 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 2. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 90. madde, 2019 barışını düzenlemiştir. %1 oranındaki vergi ile gerçekleştirilen bu barış, yurt dışındaki ve yurt içindeki kayıt dışı varlıkları kapsamaktadır. Maddenin 7. fıkrası, bildirilen ya da beyan edilen varlıklar nedeniyle "hiçbir suretle" vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağını açık biçimde hükme bağlamıştır.
F. 7256 Sayılı Kanun (2020): Vergisiz Varlık Barışı ve Genişletilmiş Kapsam
7256 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun ile gerçekleştirilen barış, 2020 yılında yürürlüğe girmiş ve herhangi bir vergi ödenmeksizin varlık bildirimine imkân tanıyan ikinci düzenleme olma özelliğini taşımaktadır. Bu düzenleme de bildirilen ya da beyan edilen varlıklar nedeniyle "hiçbir suretle" vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağını açık biçimde hükme bağlamıştır.
G. 7417 Sayılı Kanun (2022): Kademeli Vergi ve İlliyet Bağı Kriterinin Doğuşu
7417 sayılı Devlet Memurları Kanunu ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 50. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 93. madde, mevcut barışların en kapsamlılarından birini oluşturmaktadır. Yurt dışındaki varlıklarda, bildirim tarihine veya mevduatta tutma süresine göre değişen %0 ile %3 arasında vergi öngörülürken, yurt içi varlıklar için %3 oranı benimsenmiştir. Kanun, geçmiş düzenlemelerin aksine Türkiye'ye getirme şartını belirli koşullarda esneterek yurt dışı hesaplarının kapatılmasına da olanak tanımıştır.
Maddede yer alan hükme göre: "Bildirilen veya beyan edilen varlıklara isabet eden tutarlara ilişkin hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz. Diğer nedenlerle başlayan vergi incelemeleri ile takdir komisyonu kararları sonucu bulunan matrah farkının madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle ortaya çıktığının tespiti ve bildirilen veya beyan edilen varlık tutarının, bulunan matrah farkına eşit ya da fazla olması durumunda matrah farkına ilişkin tarhiyat yapılmaz. Bulunan matrah farkının, bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle ortaya çıktığının tespitine rağmen söz konusu varlık tutarlarından büyük olması durumunda sadece aradaki fark tutar üzerinden vergi tarhiyatı yapılır. Vergi incelemesi veya takdir komisyonu kararları sonucunda bildirim veya beyana konu edilen varlıklar dışındaki nedenlerle matrah farkı tespit edilmesi durumunda, bu madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen tutarlar, bulunan matrah farkından mahsup edilmeksizin tarhiyat yapılır." Maddenin devamında, vergi incelemesine başlanılan veya takdir komisyonuna sevk edilen tarihten sonra bu madde kapsamında yapılan bildirim ve beyanlar dolayısıyla söz konusu inceleme veya takdir komisyonu kararları sonucunda yapılacak tarhiyatlar için de mahsup hükmünün uygulanmayacağı düzenlenmiştir.
7417 sayılı Kanun kapsamında getirilen varlık barışı düzenlemesi, yurt dışı veya yurt içindeki kayıt dışı varlıkların ekonomiye kazandırılmasını amaçlamakla birlikte, mükellefe sağlanan vergi incelemesi ve tarhiyat güvencesi bakımından önceki düzenlemelerden ciddi biçimde ayrılmaktadır. Düzenlemenin getirdiği en köklü yenilik, Türk vergi hukukuna varlık barışı bağlamında bir illiyet bağı — yani neden-sonuç ilişkisi — kriteri kazandırmış olmasıdır. Buna göre, mükellef hakkında başka bir sebeple yapılan incelemede bir matrah farkı tespit edilirse, bu fark ile bildirilen varlık arasında bir bağ aranır. Bulunan matrah farkının varlık barışına konu edilen varlıklardan kaynaklandığı tespit edilir ve bu fark bildirilen tutara eşit veya bundan az ise tam koruma sağlanarak hiçbir tarhiyat yapılmaz. Matrah farkı bildirilen varlıktan kaynaklanmakla birlikte bu varlık tutarından büyükse, ölçülülük ilkesi gereği yalnızca aşan kısım üzerinden vergi tarh edilir; böylece dürüstçe yapılan bildirimler üzerinden çifte vergilendirmenin önüne geçilmesi amaçlanmıştır.
Söz konusu düzenleme, vergide adalet ilkesini korumak adına mutlak bir dokunulmazlık tanımamaktadır: varlık barışına konu edilen varlıklar dışındaki, tamamen bağımsız nedenlerle bir matrah farkı tespit edilirse, bildirilen tutarlar bu farktan mahsup edilmeksizin doğrudan tarhiyata konu edilir. Ayrıca bu mekanizma, vergi müfettişlerine ve takdir komisyonlarına maddi gerçeğin araştırılması ilkesi gereği somut bir "tespit yapma" yükümlülüğü getirerek idari işlemlerde keyfiliği önlemeyi amaçlamıştır. Sonuç olarak 7417 sayılı Kanun, önceki düzenlemelerdeki belirsiz alanları netleştirmiş ve vergi incelemelerinde varlık barışı beyanlarının hangi şartlar altında ve ne ölçüde bir hukuki savunma argümanı olarak kullanılabileceğini kanuni bir formüle bağlamıştır.
H. 7582 Sayılı Kanun (2026): Son Varlık Barışı Düzenlemesi
7417 sayılı Kanun'un üzerinden dört yıl geçtikten sonra, son varlık barışı düzenlemesi olan 7582 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun, 4 Haziran 2026 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanmıştır. Kanunun 10. maddesi kapsamında varlık barışına konu edilen değerler için genel vergi oranı %5 olarak belirlenmiştir. Banka ve aracı kurumlara bildirilen varlıkların vadeli mevduat hesaplarında, 4749 sayılı Kanun kapsamında ihraç edilen devlet iç borçlanma senetlerinde, kira sertifikalarında veya TBMM Genel Kurulu'nda kabul edilen önergeyle kapsama dahil edilen girişim sermayesi yatırım fonlarında (GSYF) belirli sürelerle tutulacağının taahhüt edilmesi hâlinde ise vergi oranı %5'ten %0'a kadar kademeli olarak indirilmektedir.
7582 sayılı Kanun ile getirilen düzenlemede, 7417 sayılı Kanun döneminde benimsenen sistematik korunmuştur. Bu Kanun'da da matrah farkı ile bildirilen varlık arasında illiyet bağının bulunması esas alınmış; bildirilen varlıklardan kaynaklanan matrah farkının bildirilen tutarı aşmaması hâlinde tarhiyat yapılmayacağı, aşması hâlinde ise yalnızca aşan kısım üzerinden tarhiyat yapılacağı düzenlenmiştir. Bildirime konu edilen varlıklar dışındaki nedenlerden kaynaklanan matrah farkları ise bildirilen tutarlardan mahsup edilmeksizin vergilendirilecektir. 7417 sayılı Kanun'da olduğu gibi, vergi incelemesine başlanılan veya takdir komisyonuna sevk edilen tarihten sonra yapılan bildirimler için de koruyucu hükümler uygulanmayacaktır. Böylece 7582 sayılı Kanun, illiyet bağı esasını ve inceleme başladıktan sonra yapılan bildirimlerin korumadan yararlanamayacağı yönündeki zaman bakımından sınırlamayı aynen muhafaza ederek varlık barışı uygulamasında süreklilik sağlayan bir sistem benimsemiştir.
I. Vergi İncelemesi ve Tarhiyat Güvencesi Bakımından Kronolojik Analiz
Türk vergi hukukunda "varlık barışı" olarak adlandırılan ve kayıt dışı varlıkların millî ekonomiye kazandırılmasını amaçlayan yasal düzenlemeler, mükelleflere tanınan vergi incelemesi ve tarhiyat güvencesi bakımından zaman içinde yapısal bir evrim geçirmiştir. Kronolojik bir perspektifle incelendiğinde, yasa koyucunun iradesinin başlangıçta mükellefe mutlak bir dokunulmazlık ve genel mahsup hakkı tanıyan korumacı bir yaklaşımdan, zamanla suistimalleri önleme amacıyla sınırlandırılmış ve illiyet bağı arayan şartlı bir güvence modeline doğru evrildiği görülmektedir.
1. 5811 ve 6486 Sayılı Kanunlar Döneminde Genel Mahsup Uygulaması
Bu evrimin ilk aşamasını temsil eden 5811 ve 6486 sayılı kanun hükümleri, bildirilen veya beyan edilen varlıkların kendisi yönünden mutlak bir inceleme ve tarhiyat yasağı öngörmekle kalmamış, aynı zamanda "genel mahsup" olarak nitelendirilebilecek geniş bir mali kalkan da ihdas etmiştir. Bu düzenlemelerde, mükellef hakkında varlık barışından bağımsız olarak diğer nedenlerle başlatılan vergi incelemeleri sonucunda gelir, kurumlar veya katma değer vergisi yönünden bir matrah farkı tespit edilmesi hâlinde, beyan edilen tutarların bu farktan doğrudan mahsup edileceği hükme bağlanmıştır. Bu mahsup mekanizmasında, bulunan matrah farkı ile beyan edilen varlık arasında herhangi bir nedensellik bağı aranmamış; yalnızca tarh edilen verginin vadesinde ödenmesi koşuluyla mükellefe gelecekteki olası vergi risklerine karşı adeta mutlak bir güvence tanınmıştır.
2. 6736 Sayılı Kanun ile Getirilen Çok Yönlü Hukuki Koruma
Varlık barışı müessesesinin mükellefe sağladığı hukuki korumanın zirve noktası 6736 sayılı Kanun dönemi olmuştur. Bu düzenlemede yasa koyucu, güvencenin kapsamını vergi hukukunun sınırlarından taşırarak ceza, idare ve ticaret hukuku alanlarına da teşmil etmiştir. Kanun metninde yer alan "sırf bu işlemin yapılmış olmasından dolayı ve bu işlemden hareket edilerek" ibaresi, ceza muhakemesi hukuku açısından hayati bir işlev görmüş; varlık barışı beyanlarının mükellefler veya kanuni temsilcileri hakkında herhangi bir araştırma, inceleme, soruşturma veya kovuşturmanın başlangıç noktası ya da delili teşkil etmesini kesin bir dille yasaklamıştır.
3. 7143, 7186 ve 7256 Sayılı Kanunlarda Yalın İnceleme Yasağı
Takip eden 7143, 7186 ve 7256 sayılı kanunlar döneminde yasa koyucu, önceki düzenlemelerin karmaşık mahsup formüllerinden veya geniş ceza hukuku atıflarından kaçınarak daha yalın ve doğrudan bir yasaklama yöntemini benimsemiştir. Bu ara dönem düzenlemelerinde, bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle "hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağı" tekrar hükme bağlanmış; ancak diğer nedenlerle yapılan incelemelerden mahsup imkânına metinlerde yer verilmeyerek koruma, yalnızca bildirilen varlığın kendi özüyle sınırlandırılmıştır. Dolayısıyla bu düzenlemelerde mahsup mekanizmasına hiçbir surette yer verilmeyerek koruma kalkanı önemli ölçüde daraltılmıştır.
4. 7417 ve 7582 Sayılı Kanunlar ile Getirilen İlliyet Bağı ve Usuli Sınırlar
Doktrin ve uygulama yönünden en köklü kırılma 7417 ve 7582 sayılı kanunlar ile gerçekleşmiştir. Yasa koyucu, önceki dönemlerdeki genel mahsup rejiminin vergi kaçakçılığını geriye dönük olarak meşrulaştırma aracı olarak kullanılmasını engellemek amacıyla koruma zırhını koşula bağlamıştır. Bu son dönem düzenlemeleriyle, diğer nedenlerle başlayan vergi incelemelerinde varlık barışı tutarının mahsup edilebilmesi, inceleme neticesinde bulunan matrah farkının bildirilen varlıktan kaynaklandığının somut biçimde tespit edilmesi şartına, yani kesin bir illiyet bağına bağlanmıştır. Bulunan matrah farkı bildirilen varlık dışındaki bir nedenden kaynaklanıyorsa mahsup imkânı tamamen ortadan kalkmaktadır. Ayrıca usul hukuku açısından bir zaman sınırlaması getirilerek, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra yapılan bildirimlerin, o inceleme neticesinde yapılacak tarhiyatlar yönünden koruma sağlamayacağı hükme bağlanmıştır. Nihayetinde 7582 sayılı Kanun'la metne eklenen "diğer mevzuat uyarınca alınması gereken tedbirler bu düzenlemeden etkilenmez" kaydı, mali nitelikteki bu güvencenin, suç gelirlerinin aklanması veya kaçakçılık gibi diğer adli ve idari mevzuat kaynaklı mülkiyet ve soruşturma tedbirlerine halel getirmeyeceğini açıkça ortaya koymuştur.
Sonuç olarak, varlık barışı düzenlemelerinin geçirdiği bu kronolojik değişim, mükellefe sunulan mali bağışıklığın sınırlarının zaman içinde daraldığını göstermektedir. İlk dönemlerde inceleme zamanlamasına bakılmaksızın ve nedensellik bağı aranmaksızın tanınan mutlak ve kayıtsız güvence, yerini vergi incelemesi başladıktan sonra sığınılamayacak, matrah farkı ile bildirilen varlık arasında sıkı bir illiyet bağı arayan ve diğer hukuk disiplinlerinin tedbir hakkını saklı tutan şartlı bir himaye rejimine bırakmıştır.
III. VARLIK BARIŞI KANUNLARININ MÜKELLEFLERE SAĞLADIĞI AVANTAJLAR
A. Vergi İncelemesi ve Tarhiyat Yasağı
Varlık barışı kanunlarının mükellefler açısından en temel güvencesi, usulüne uygun biçimde yapılan beyan ve bildirimlere konu varlıklar nedeniyle "hiçbir suretle" vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamamasıdır. Bu koruma, mükelleflerin geçmişe dönük risklerini ortadan kaldırmakta ve hukuki güvenlik sağlamaktadır. Aşağıda ayrıntılı biçimde ele alınacağı üzere, bu korumaya ilişkin yargı içtihatlarında farklı eğilimler bulunmaktadır.
B. Dönem Kazancına Etkisizlik
Tüm varlık barışı düzenlemelerinde, beyan edilen varlıkların dönem kazancının tespitinde dikkate alınmaması temel bir avantaj olarak öngörülmüştür. Beyan edilen tutarlar gelir olarak dikkate alınmaz, ödenen vergiler gider yazılamaz ve başka bir vergiden mahsup edilemez. Bildirilen varlıkların elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gider veya indirim olarak kabul edilmez. Bu düzenleme sayesinde mükellef, beyan ettiği varlığı kayıtlara alırken aynı tutarın gelir veya kurumlar vergisi matrahına dahil edilmesi sonucuyla karşılaşmamaktadır.
C. İşletmeden Çekme İmkânı
Bilanço esasına göre defter tutan mükellefler, beyan ettikleri varlıkları kanuni defterlere kaydederek pasifte özel bir fon hesabı açabilmektedir. Bu fon hesabı sermayenin unsuru sayılmakta; sermayeye ilave dışında başka amaçlarla kullanılamamakta ve işletmenin tasfiyesi hâlinde vergilendirilmemektedir. Mükellefler ayrıca, beyan ettikleri varlıkları vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate almaksızın işletmelerinden çekebilmektedir.
D. Mahsup Mekanizmasının Gelişimi
Kanunların gelişimi incelendiğinde, mahsup mekanizmasının üç farklı evre geçirdiği görülmektedir:
1. 5811 ve 6486 sayılı Kanunlar: Geniş kapsamlı, objektif bir mahsup sistemi öngörülmüştür. Diğer nedenlerle başlayan vergi incelemeleri veya (6486 bakımından ayrıca) takdir komisyonu kararları sonucunda gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden bulunan matrah farklarından beyan edilen tutarlar doğrudan mahsup edilir; matrah farkının kaynağı araştırılmaz. Kanun ayrıca indirimi reddedilen katma değer vergisi için özel düzenleme yapmış; mahsup edilecek matrah tutarının, indirimi reddedilen vergiye esas teşkil eden bedel olduğunu açıkça vurgulamıştır.
2. 6736, 7143, 7186 ve 7256 sayılı Kanunlar: Mahsup mekanizması tamamen kaldırılmış; bunun yerine bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağı yönünde doğrudan bir koruma sağlanmıştır.
3. 7417 ve 7582 sayılı Kanunlar: Klasik mahsup sistemine geri dönülmemiş; bunun yerine nedensellik esaslı, sınırlı bir mahsup/karşılaştırma sistemi benimsenmiştir. Buna göre, yalnızca inceleme veya takdir komisyonu sonucu bulunan matrah farkının bildirilen varlıklardan kaynaklandığının tespit edilmesi hâlinde, bildirilen varlık tutarı ile matrah farkı karşılaştırılır; bildirilen tutar matrah farkına eşit veya fazla ise tarhiyat yapılmaz, düşük ise yalnızca aradaki fark üzerinden tarhiyat yapılır. Matrah farkı bildirime konu varlıklar dışındaki nedenlerden kaynaklanıyorsa, bildirilen tutarlar hiçbir şekilde mahsup edilmeksizin matrah farkının tamamı üzerinden tarhiyat yapılır. Böylece bu iki kanunda koruma, önceki kanunlardaki gibi genel bir matrah mahsubuna değil, bildirilen varlık ile tespit edilen matrah farkı arasındaki illiyet bağının varlığına bağlanmıştır.
E. Tevsik Zorunluluğu ve Belge Güvencesi
Yurt dışındaki varlıklar söz konusu olduğunda, kanaat verici belge ile varlığın beyan tarihi itibarıyla yurt dışında bulunduğunun ispat edilmesi zorunlu tutulmaktadır. "Kanaat verici belge" kavramı, 1 Seri No'lu Genel Tebliğ'de ayrıntılı biçimde tanımlanmıştır: devlet tarafından veya devlet güvencesinde tutulan kayıt ve siciller; yurt dışındaki banka, banker, aracı kurumlar ve benzeri mali kurumların belgeleri; noter ve posta idaresi belgeleri; Türk elçilik ya da konsolosluklarınca tasdikli belgeler bu kapsamda sayılmıştır.
F. Geniş Kapsam ve Esneklik
Son düzenlemelerle birlikte, gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olsun olmasın, hem gerçek hem de tüzel kişiler varlık barışından yararlanabilmektedir. Ayrıca kripto varlıklar gibi yeni finansal araçlar da kapsama alınmıştır.
IV. KANUN HÜKÜMLERİNİN İHLALİ VE VERGİ İDARESİNİN TARHİYAT YETKİSİ
Varlık barışının sağladığı yasal koruma kalkanından yararlanılabilmesi, kanun koyucunun belirlediği şartların tam ve eksiksiz biçimde yerine getirilmesine bağlıdır. Bu şartların ihlal edilmesi durumunda, inceleme ve tarhiyat yapılmaması hükmünden yararlanılamayacağı gibi, zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil edilmektedir.
A. İhlal Halleri ve Tarhiyat Gerekçeleri
Varlık barışı düzenlemelerinde, mükelleflerin belirlenen şartlara uymaması hâlinde vergi incelemesi ve tarhiyat muafiyetinden yararlanılamayacağı açıkça hükme bağlanmıştır. Başlıca ihlal halleri şunlardır:
• Yurt dışı varlıkların, bildirimin yapıldığı tarihten itibaren öngörülen süre içinde Türkiye'ye getirilmemesi veya banka/aracı kurum hesaplarına transfer edilmemesi.
• Yurt içi varlıkların, bildirimin/beyanın yapıldığı tarihte banka/aracı kurumlara yatırılmaması.
• Bildirilen tutarlara ilişkin tarh edilen vergilerin süresinde ödenmemesi.
• Taahhüt edilen yatırım veya fon hesabı şartlarına uyulmaması.
• Kanunda öngörülen diğer şartların yerine getirilmemesi.
B. Mahsup ve Matrah Farkı Uygulamasının Şartları
Son düzenlemelerde (7417 ve 7582 Sayılı Kanunlarda), bildirilen varlıkların matrah farkına mahsup edilebilmesi için iki temel şart aranmaktadır: bildirimin, vergi incelemesine başlama veya takdire sevk tarihinden önce yapılmış olması ve bildirime konu edilen varlıkların, inceleme sonucu bulunan matrah farkı ile ilişkisinin ortaya konulması. Bildirilen varlık tutarı matrah farkına eşit veya fazla ise tarhiyat yapılmaz; eksikse yalnızca aradaki fark için tarhiyat yapılır. Buna karşılık, inceleme başladıktan sonra yapılan bildirimler ile bildirilen varlıkla ilişkisi kurulamayan matrah farkları bakımından mahsup imkânı bulunmamaktadır.
C. Vergi İdaresinin Tarhiyat Eğilimi
Uygulamada vergi idaresi, varlık barışı hükümlerini dar yorumlama eğilimindedir. İdare, mükelleflerin varlık barışı kapsamında beyanda bulunmuş olmalarına rağmen, yürüttüğü vergi incelemelerinde tespit ettiği matrah farklarının varlık barışı ile bildirilen kaynaktan bağımsız, ayrı bir kayıt dışı hasılata dayandığını ileri sürerek cezalı tarhiyatlar önermektedir.
V. DANIŞTAY'IN TARHİYATLARA YAKLAŞIMI VE İÇTİHAT EĞİLİMLERİ
A. 6486 Sayılı Kanun Kapsamında Yurt Dışında Bulunma Şartı
Danıştay 4. Dairesi, E:2016/10007, K:2021/3871 (07.07.2021) sayılı kararında, 6486 sayılı Kanun kapsamında yurt dışı varlık bildiriminde bulunan bir mükellefin, söz konusu varlığı Kuveyt'teki bir bankada bulundurduğunu ilgili bankadan alınan imzalı ve mühürlü, Kuveyt Büyükelçiliği Konsolosluk Şubesince tercüme ettirilmiş belge ile kanıtlaması üzerine, beyan ettiği varlıkları yasada belirtilen süre içinde Türkiye'deki bankaya transfer ettiği ve tahakkuk eden vergilerini vadesinde ödediği tespit edilmiştir. Bu koşulların birlikte sağlanması karşısında Daire, 6486 sayılı Kanun'daki şartların oluştuğuna ve beyan edilen tutarın tarhiyat konusu tutardan mahsup edilmesi gerektiğine hükmetmiştir.
Karar; varlık barışı kapsamında bildirilen yurt dışı varlığın banka belgeleri, konsolosluk tasdiki, Türkiye'ye transfer ve defter kayıtlarıyla ispatlandığı durumlarda, 6486 sayılı Kanun'un açık hükmü gereği bu tutarın vergi tarhiyatından mahsup edilmesinin zorunlu olduğunu; idarenin bu mahsup hakkını bertaraf edecek şekilde işlem tesis edemeyeceğini ortaya koymaktadır.
B. Farklı Gerekçelerle Yapılan İncelemede 6486 Sayılı Kanun Uyarınca Beyan Edilen Tutarın Mahsubu
Danıştay 4. Dairesi, E:2016/8778, K:2021/905 (11.02.2021) sayılı kararında ele alınan uyuşmazlıkta, davacı şirketin fatura aldığı bazı mükellefler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında, ilgili faturaların gerçek bir mal ve hizmet teslimi olmaksızın düzenlenen sahte faturalar olduğu tespit edilmiş ve bu tespite dayalı olarak cezalı katma değer vergisi tarhiyatı yapılmıştır. Davacı ise 197.000 USD karşılığı 400.000 TL'yi 29.11.2013 tarihinde bankaya yatırarak 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 85. madde kapsamında "Yurt Dışında Sahip Olunan Varlıklara İlişkin Vergi Beyannamesi" verdiğini ve beyan edilen matrah üzerinden hesaplanan vergiyi de aynı tarihte ödediğini ortaya koymuştur.
Danıştay, geçici 85. madde hükmü uyarınca yabancı memleketlerde elde edilen kazançların beyan edilmesi hâlinde, farklı gerekçelerle yapılan vergi incelemesinde tespit edilen matrahtan beyan edilen tutarın mahsup edilmesi gerektiğini; ayrıca idarenin davacının varlık barışı beyannamesini kabul ederek hesaplanan vergiyi tahsil ettiğini, bu aşamada davacının yasadan yararlanıp yararlanamayacağının tartışma konusu yapılamayacağını belirterek, cezalı tarhiyatta ve buna bağlı özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna ulaşmış ve davanın kabulüne karar vermiştir.
C. 7186 Sayılı Kanun Uyarınca Başvuru Sırasında İncelemenin Başlamış Olması
Danıştay'ın bu konudaki içtihadında en belirgin görüş ayrılığı, hakkında vergi incelemesi başlatılmış bir mükellefin varlık barışına başvurması durumunda kanun güvencesinden yararlanıp yararlanamayacağı meselesinde ortaya çıkmaktadır.
Danıştay 9. Dairesi, E:2022/724, K:2023/4040 (26.10.2023) sayılı kararında, mükellef hakkında 08.11.2019 tarihinde vergi incelemesi başlatılmasından sonra 24.12.2019 tarihinde 7186 sayılı Kanun kapsamında varlık barışı beyannamesi verilmiştir. Bölge idare mahkemesi, varlık barışından yararlanabilmek için hakkında inceleme başlanmamış olması gerektiğine dair kısıtlayıcı bir hüküm bulunmadığını ve böyle bir yorumun kanunun amacına aykırı olacağını gerekçe göstererek tarhiyatı kaldırmıştır.
Danıştay 9. Dairesi ise bu kararı bozmuştur. Daireye göre, vergi incelemesinin başlatıldığı tarihte mükellefin ticari faaliyetiyle bağlantılı olarak kayıt dışı bırakılan hasılatın banka hesaplarında bulunduğu tespit edilmiş olup, bu meblağ mükellefin kendi işletmesinden kaynaklanan ve beyan dışı bırakılan ticari faaliyet kapsamında elde edilen gelir niteliğindedir. Bu tutara ilişkin varlık barışı bildirimi, yürütülen vergi incelemesinin sona ermesini sağlamamakta ve inceleme sonucunda tespit edilen matrah farkları üzerinden re'sen tarhiyat yapılmasını engellememektedir; zira 7186 sayılı Kanun'da "yürütülen incelemenin sona ereceği" veya "incelemeye istinaden tarhiyat yapılamayacağı" yönünde açık bir düzenleme bulunmamaktadır.
Kanun hükmü yalnızca bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağını öngörmekte olup, inceleme sırasında ortaya çıkan ve ticari faaliyetten kaynaklanan kayıt dışı hasılatın bu koruma kapsamında değerlendirilmesine hukuken imkân bulunmamaktadır.
Nitekim bu yaklaşım, sonraki düzenlemelerde açık biçimde karşılık bulmuştur: 7417 ve 7582 sayılı Kanunlarda, vergi incelemesine başlanılan veya takdir komisyonuna sevk edilen tarihten sonra yapılan bildirim ve beyanların, devam eden inceleme veya komisyon süreçleri sonucunda yapılacak tarhiyatlar bakımından varlık barışı hükümlerinden yararlanamayacağı açıkça düzenlenerek, Danıştay'ın bu yöndeki yorumuna normatif bir zemin kazandırılmıştır.
D. 7143 Sayılı Kanun Kapsamında Varlık Barışı Beyanının Vergi İncelemesine Etkisi
7143 sayılı Kanun kapsamında yapılan varlık barışı bildirimine ve sonrasında gerçekleştirilen vergi incelemesine ilişkin benzer davalarda Danıştay 9. Dairesi, E:2022/1001, K:2023/3466 (09.10.2023); E:2022/1002, K:2023/3467 (09.10.2023) ve Danıştay 3. Dairesi, E:2022/2864, K:2024/6301 (28.11.2024) kararlarında tutarlı bir ilke benimsenmiştir. Bu davalarda mükellefler, 2015-2018 yıllarında yabancı şirketlere verdikleri dijital hizmetlerden elde ettikleri gelirleri 7143 sayılı Kanun kapsamında beyan etmiş, tahakkuk eden %2 oranındaki vergiyi ödemiş ve kanuni defterlerine kaydetmiştir. İdare ise mükellefiyetlerinin beyan tarihinden sonra tesis edilmesi nedeniyle Kanun'dan yararlanamayacaklarını öne sürerek tarhiyat yapmıştır.
Danıştay, idarenin bu yaklaşımını hukuka aykırı bulmuştur. Daireye göre, davacı mükellefler 7143 sayılı Kanun'un 10. maddesinin 13. fıkrasının (e) bendi kapsamında Türkiye'de Sahip Olunan Varlıklara İlişkin Vergi Beyannamesine (Varlık Barışı) istinaden tesis edilen tahakkuk işlemi ile Türkiye'de bulunan ancak kanuni defter kayıtlarında yer almayan varlıklara ilişkin sağlanan haklardan usulüne uygun şekilde yararlandırılmış; Kanun'da yer alan şartların kaybedildiğine veya tahakkuk işleminin iptal edilerek tahsil edilen verginin iade edildiğine dair herhangi bir bilgi ve belge dosyalara sunulmamıştır. Bu nedenle 7143 sayılı Kanun gereği yapılan tahakkuk işleminin hukuken varlığını koruduğu ve söz konusu gelirler nedeniyle vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.
E. 7186 Sayılı Kanun Uyarınca Varlık Barışı Beyanının Ticari Kazancın İncelenmesine Engel Oluşturmaması
Danıştay 3. Dairesi, E:2023/5528, K:2025/4583 (17.11.2025) sayılı kararında, 7186 sayılı Kanun ile getirilen varlık barışı düzenlemesinin yalnızca beyan edilen varlıklar için bir inceleme koruması sağladığı, ancak mükellefin ticari faaliyetlerinden kaynaklanan kayıt dışı kazançlarının incelenmesine ve cezalandırılmasına engel olmadığı vurgulanmıştır.
Somut olayda, franchising sözleşmesi kapsamında yiyecek ve içecek sektöründe faaliyet gösteren davacı şirketin otomasyon sistemi ile beyanları arasında uyumsuzluk bulunduğu iddiasıyla vergi incelemesine başlanmış; inceleme devam ederken Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 90. maddesi kapsamında varlık barışından yararlanılarak 30.06.2020 tarihinde beyan yapılmış ve tahakkuk eden vergi süresinde ödenmiştir. İlk derece mahkemesi ve istinaf mercii, varlık barışı beyanı nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağı gerekçesiyle tarhiyat ve cezaları iptal etmiştir.
Danıştay 3. Dairesi ise, geçici 90. madde kapsamındaki düzenlemenin amacının mükelleflerin kayıt dışı varlıklarını sisteme dahil etmek olduğunu, ancak bu düzenlemenin mükelleflerin ticari faaliyetlerinden kaynaklanan kayıt dışı hasılat nedeniyle yürütülen vergi incelemelerini ortadan kaldırmadığını vurgulamıştır. Varlık barışı kapsamında yapılan bildirimin, devam eden vergi incelemesini sona erdirici veya tespit edilen matrah farkı üzerinden tarhiyat yapılmasını engelleyici bir etkisi bulunmamaktadır.
İnceleme sonucunda beyan edilen tutarın gerçekten varlık barışı kapsamına girip girmediğinin ve ticari faaliyetlerden elde edilen kayıt dışı hasılat niteliğinde olup olmadığının araştırılması gerekir; bu değerlendirme yapılmadan tarhiyatın iptal edilmesi hukuka uygun değildir.
Belirtmek gerekir ki, 7186 sayılı Kanun'da yer alan düzenleme, bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle "hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacağı" yönünde mutlak bir yasak öngörmekte; başka nedenlerle başlatılan vergi incelemelerine yönelik herhangi bir mahsup mekanizmasına ya da devam eden inceleme sırasında yapılan bildirimlere ilişkin herhangi bir hükme yer vermemektedir. Danıştay 9. Dairesi'nin de aynı dönemde benimsediği yaklaşım, incelemenin devam ettiği aşamada yapılan varlık barışı bildirimlerinin geçmişe dönük ticari faaliyetlerden kaynaklanan kayıt dışı hasılatı otomatik olarak koruma altına almayacağı, dolayısıyla yürüyen vergi incelemesini sona erdirmeyeceği ve matrah farkı üzerinden tarhiyat yapılmasını engellemeyeceği yönünde şekillenmiştir.
Buna karşılık 7582 sayılı Kanun, bu sistematik yaklaşımı önemli ölçüde değiştirmiştir. Yeni düzenleme, bildirilen varlıklara isabet eden tutarlar bakımından yine inceleme ve tarhiyat yasağını korumakla birlikte, diğer nedenlerle başlatılan vergi incelemeleri ve takdir komisyonu kararları sonucunda tespit edilen matrah farkları yönünden artık mutlak bir yasak yerine nedensellik temelli bir değerlendirme mekanizması öngörmektedir. Matrah farkının tamamen bildirilen varlıklardan kaynaklandığının belirlenmesi hâlinde tarhiyat yapılmaması, kısmen kaynaklandığının tespiti hâlinde ise yalnızca aradaki fark üzerinden tarhiyat yapılması kabul edilmiştir; matrah farkının bildirime konu varlıklar dışındaki nedenlerden doğduğunun anlaşılması durumunda ise bildirilen tutarlar mahsup edilmeksizin matrah farkının tamamı üzerinden tarhiyat yapılacağı düzenlenmiştir. Böylece 7582 sayılı Kanun, 7186 sayılı Kanun dönemindeki mutlak yasak yaklaşımından ayrılarak, Danıştay içtihadında ortaya çıkan yorumu normatif düzeyde karşılayan ve sistemi "mutlak koruma"dan "illiyet bağına dayalı sınırlı koruma" modeline evirmiştir.
F. 7186 Sayılı Kanun Kapsamında İdarece Kabul Edilen Başvuruya Sonradan Müdahale Edilememesi
Danıştay 3. Dairesi, E:2022/2864, K:2024/6301 (28.11.2024) sayılı kararında, yabancı şirketlere dijital içerik ve reklam hizmetleri veren bir mükellef hakkındaki uyuşmazlık incelenmiştir. Mükellef, 7186 sayılı Kanun kapsamında 2017-2018 yıllarına ait gelirlerini beyan etmiş ve tahakkuk eden vergiyi ödemiştir. İdare, vergi incelemesi başlatılmadan önce başvuruyu kabul ederek vergiyi tahsil ettiği hâlde, daha sonra tam inceleme kapsamında aynı yıllar için tarhiyat yapmıştır.
Bölge idare mahkemesi, idarenin başvuruyu kabul edip vergiyi tahsil ettikten sonra, başvuruyu ilerleyen süreçte hükümsüz saymaya yönelik herhangi bir işlem tesis etmeksizin tarhiyat yapmasının hukuki güvenlik ve belirlilik ilkeleriyle bağdaşmayacağını tespit etmiştir. Danıştay bu tespite katılmış ve idarenin temyiz istemini oybirliğiyle reddetmiştir.
G. 7186 Sayılı Kanun Uyarınca İspat Yükünün Mükellefte Olması
Danıştay 3. Dairesi, E:2023/6468, K:2025/4877 (26.11.2025) sayılı kararında ele alınan uyuşmazlık, davacı şirket adına 2018 yılına ilişkin kayıt ve beyan dışı hasılat bulunduğu tespitine dayanılarak re'sen salınan kurumlar vergisi, geçici vergiler ile bunlara bağlı vergi ziyaı cezaları, usulsüzlük ve özel usulsüzlük cezalarının, 7186 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 90. madde kapsamındaki varlık barışı hükümleri karşısında hukuka uygun olup olmadığına ilişkindir.
Davacı hakkında, otomasyon sistemi verileri ile beyanları arasında uyumsuzluk bulunduğu gerekçesiyle 29.05.2020 tarihinde vergi incelemesine başlanmış; inceleme devam ederken davacı 30.06.2020 tarihinde geçici 90. madde kapsamında varlık barışı beyanında bulunmuş ve tahakkuk eden vergiyi süresinde ödemiştir. İnceleme sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda, davacının ticari faaliyetlerinden elde ettiği hasılatın bir kısmını kayıt ve beyan dışında bıraktığı tespit edilerek tarhiyat ve cezalar uygulanmıştır. İlk derece mahkemesi ile Bölge İdare Mahkemesi, varlık barışı beyanı nedeniyle bildirilen varlıklar hakkında vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağı gerekçesiyle tarhiyat ve cezaları kaldırmıştır.
Danıştay 3. Dairesi ise, geçici 90. maddede öngörülen korumanın amacının, mükelleflerin kanuni defter ve kayıtlarında yer almayan para, altın, döviz ve benzeri varlıkların mali sisteme kazandırılmasını sağlamak olduğunu; bu düzenlemenin mükelleflerin ticari faaliyetlerinden kaynaklanan kayıt dışı hasılat nedeniyle vergi incelemesine tabi tutulmalarını veya bu incelemeler sonucunda tarhiyat yapılmasını engellemediğini vurgulamıştır.
Varlık barışı kapsamında bildirilen tutarların ticari faaliyetten elde edilen ve beyan edilmeyen gelirlerden kaynaklandığının yalnızca mükellef tarafından ileri sürülmesi, korumadan yararlanmak için yeterli değildir; bu iddianın somut bilgi ve belgelerle ispat edilmesi gerekir.
Daire, davacının beyan ettiği varlıkların gerçekten 2018 yılında elde edilen ve kayıt dışı bırakılan ticari hasılattan oluştuğunu ortaya koyan herhangi bir delil sunamadığını; buna karşılık vergi inceleme raporunda bildirilen varlıklar hakkında herhangi bir eleştiri yapılmaksızın, yalnızca ticari faaliyetten kaynaklanan kayıt dışı hasılat esas alınarak tarhiyat önerildiğini belirtmiştir. Bu gerekçelerle Danıştay, varlık barışı beyanının tek başına tarhiyatı ortadan kaldıran mutlak bir koruma sağlamadığına, bildirilen tutarın kayıt dışı ticari gelirden kaynaklandığının somut delillerle ortaya konulmasının zorunlu olduğuna hükmederek Bölge İdare Mahkemesi kararını bozmuştur. Bu karar, varlık barışı korumasının uygulanabilmesi bakımından ispat yükü ile bildirilen varlık ile kayıt dışı ticari gelir arasındaki illiyet bağının ortaya konulması gerektiğini açık biçimde vurgulayan önemli bir içtihattır. Danıştay 3. Dairesinin E:2023/9781, K:2025/5759 (22.12.2025) sayılı kararı da aynı yöndedir.
H. 7256 Sayılı Kanun Uyarınca Varlık Barışı Beyanının Ticari Kazancın İncelenmesine Engel Oluşturmaması
Danıştay 3. Dairesi, E:2024/1319, K:2025/2006 (21.04.2025) sayılı kararına konu olayda, davacı hakkında 11.11.2020 tarihinde başlatılan vergi incelemesi devam ederken 19.04.2021 tarihinde Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 93. maddesi kapsamında varlık barışı bildiriminde bulunulmuştur. İnceleme sonucunda düzenlenen vergi tekniği raporuna göre, şirketin emtia satışlarından elde ettiği hasılatın bir kısmını kayıt ve beyan dışında bıraktığı tespit edilmiş ve bu tutar üzerinden vergi tarhiyatı ile cezalar uygulanmıştır. İlk derece ve istinaf mercileri, bildirilen 3.000.000 TL'lik kısmın varlık barışı kapsamında korunması gerektiği gerekçesiyle bu tutara isabet eden tarhiyatı kaldırmış, diğer kısımlar yönünden ise tarhiyatı hukuka uygun bulmuştur.
Danıştay 3. Dairesi, geçici 93. madde kapsamındaki düzenlemenin amacının mükelleflerin kayıt dışı varlıklarının mali sisteme kazandırılması olduğunu, ancak bu korumanın mükelleflerin ticari faaliyetlerinden kaynaklanan kayıt dışı hasılatın tespiti amacıyla yürütülen vergi incelemelerini ortadan kaldırmadığını vurgulamıştır. Varlık barışı kapsamında yapılan bildirimin tek başına devam eden incelemeyi sona erdirmesi veya inceleme sonucunda tespit edilen matrah farkları üzerinden tarhiyat yapılmasını engellemesi hukuken mümkün değildir.
Danıştay'ın gerekçesine göre, varlık barışı kapsamında bildirilen tutarlar ancak gerçekten kanuni defterlerde yer almayan varlık niteliğinde olması hâlinde koruma sağlamaktadır; somut olayda inceleme konusu yapılan tutarın ticari faaliyetten elde edilen ve kayıt dışı bırakılan hasılat niteliğinde olduğu vergi tekniği raporuyla ortaya konulduğundan, varlık barışı koruması bu gelir unsuru bakımından uygulanamamıştır. Daire ayrıca, varlık barışı düzenlemesinin ticari faaliyet nedeniyle yürütülen vergi incelemelerine ve bu incelemeler sonucunda tespit edilen matrah farklarına dayalı tarhiyatlara mutlak bir engel teşkil etmediğini açıkça belirtmiştir.
Aynı doğrultuda, Danıştay 3. Dairesinin E:2024/3620, K:2026/2591 (02.06.2026) sayılı kararına göre, davacı hakkında elde ettiği gelirin bir kısmının kayıt dışı bırakıldığı gerekçesiyle tarhiyat önerilmiş; davacı tarafından 193 sayılı Kanun'un geçici 93. maddesi kapsamında bildirilen tutarın ticari faaliyetinden elde edilen ve beyan edilmeyen gelirinden kaynaklandığı iddiasında bulunulmadığı gibi dosya kapsamında da bu mahiyette bilgi ve belge yer almadığı görülmüştür. Danıştay, vergi tekniği raporunun incelenerek kayıt ve beyan dışı hasılatın bulunup bulunmadığı yönünde bir değerlendirme yapılması gerekirken, 7256 sayılı Kanun hükmü kapsamında beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına dair Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddine dair kararda hukuka uygunluk görmemiştir.
I. 7186 Sayılı Kanun Kapsamında Israr Kararları ve İçtihat Ayrılığı
7186 sayılı Kanun kapsamındaki varlık barışı uygulamasına ilişkin uyuşmazlıklarda, Danıştay 3. Dairesi ile İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Daireleri arasında belirgin bir içtihat ayrılığı ortaya çıkmıştır.
Danıştay 3. Dairesi; E:2023/5859, K:2025/8 (20.01.2025), E:2024/1319, K:2025/2006 (21.04.2025), E:2023/6468, K:2025/4877 (26.11.2025) ve E:2023/9781, K:2025/5759 (22.12.2025) sayılı kararlarında ortak bir hukuki yaklaşım benimsemiştir. Daireye göre, Gelir Vergisi Kanunu'nun geçici 90. maddesinde yer alan "bu madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamaz" hükmü mutlak bir inceleme yasağı getirmemektedir. Düzenlemenin amacı, kanuni kayıtlarda yer almayan varlıkların mali sisteme kazandırılması olup koruma yalnızca bildirilen varlıklar nedeniyle yapılacak inceleme ve tarhiyatı kapsamaktadır; buna karşılık mükellefin ticari faaliyetinden kaynaklanan kayıt dışı hasılatın araştırılması ve bu nedenle vergi incelemesi yürütülmesi mümkündür. Bu yaklaşıma göre, varlık barışı kapsamında bildirilen tutarın gerçekten incelemeye konu edilen kayıt dışı ticari kazançtan kaynaklandığının mükellef tarafından somut bilgi ve belgelerle ortaya konulması gerekmekte; aksi hâlde yalnızca varlık barışından yararlanılmış olması, ticari faaliyet nedeniyle yapılan tarhiyatı ortadan kaldırmamaktadır.
Buna karşılık İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Daireleri, 7186 sayılı Kanun'un lafzını esas alan daha geniş koruyucu bir yorum benimsemektedir. İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesi, Danıştay 3. Dairesi'nin 20.01.2025 tarih ve E:2023/5859, K:2025/8 sayılı bozma kararına uymayarak, E:2025/1757, K:2025/2376 (14.10.2025) sayılı kararıyla önceki kararında ısrar etmiştir. Daireye göre geçici 90. maddede, incelemeye beyan öncesinde başlanılmış olması hâlinde korumanın ortadan kalkacağına ilişkin herhangi bir istisna bulunmamakta; süresinde beyan ve ödeme yapılması hâlinde bildirilen tutar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamamaktadır. Somut olayda beyan edilen 1.900.000 TL'nin, inceleme sonucu tespit edilen kayıt dışı hasılatı tamamen karşıladığı da gözetilerek tarhiyatın hukuka aykırı olduğu sonucuna ulaşılmıştır.
Benzer şekilde İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi de, Danıştay 3. Dairesi'nin 26.11.2025 tarih ve E:2023/6468, K:2025/4877 sayılı bozma kararına uymamış; E:2026/43, K:2026/246 (24.02.2026) sayılı kararıyla önceki kararında ısrar etmiştir. Daire, ilk derece mahkemesinin "7186 sayılı Kanun kapsamında süresinde beyan ve ödeme yapıldığından bildirilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağı" yönündeki gerekçesini aynen benimsemiş ve Danıştay'ın bozma gerekçesine katılmadığını açıkça ortaya koymuştur.
Bu gelişmeler birlikte değerlendirildiğinde, 7186 sayılı Kanun'un uygulanmasına ilişkin uyuşmazlıklarda sistematik bir içtihat ayrılığı bulunduğu görülmektedir. Bir tarafta Danıştay 3. Dairesi, varlık barışı korumasının uygulanabilmesi için bildirilen varlık ile kayıt dışı ticari kazanç arasındaki illiyet bağının mükellef tarafından ispat edilmesini arayan dar yorum yaklaşımını benimserken; diğer tarafta İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. ve 3. Vergi Dava Daireleri, kanun metnindeki "hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamaz" ibaresini lafzına uygun biçimde yorumlayarak, süresinde beyan ve ödeme yapılmış olması hâlinde bildirilen tutarın kaynağının ayrıca ispat edilmesini gerekli görmeyen daha geniş koruyucu bir yaklaşım sergilemektedir.
Önemle belirtilmelidir ki, gerek İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesi'nin 14.10.2025 tarih ve E:2025/1757, K:2025/2376 sayılı ısrar kararı, gerekse İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi'nin 24.02.2026 tarih ve E:2026/43, K:2026/246 sayılı ısrar kararı hakkında Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından henüz verilmiş kesinleşmiş bir karar bulunmamaktadır. Bu nedenle, 7186 sayılı Kanun kapsamındaki varlık barışı uygulamasına ilişkin bu temel hukuki tartışma henüz içtihat birliği ile çözümlenmiş değildir. Nihai değerlendirme Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun vereceği kararla ortaya çıkacak olup, bu kararın hem 7186 sayılı Kanun dönemindeki uyuşmazlıklar hem de sonraki varlık barışı düzenlemelerinin yorumlanması bakımından emsal ve belirleyici nitelikte olması beklenmektedir.
J. 7417 Sayılı Kanun Kapsamında Yalnızca Kanunda Sayılan Varlıkların Kapsama Girmesi
Danıştay 9. Dairesi, E:2024/839, K:2026/2189 (30.04.2026) sayılı kararında, 7417 sayılı Kanun kapsamında düzenlenen varlık barışı hükümlerinden yararlanma koşullarının kapsamı değerlendirilmiştir. Uyuşmazlık, davacı şirketin yurt dışında bulunan bir taşıtı Türkiye'ye getirerek varlık barışı kapsamında beyanda bulunması, buna ilişkin tahakkukun terkin edilmesi ve söz konusu varlığın sermaye artırımına konu edilebilmesi amacıyla ilgili kurumlara bildirim yapılması talebiyle yaptığı başvurunun reddedilmesinden kaynaklanmıştır.
İlk derece mahkemesi ile istinaf mercii, 7417 sayılı Kanun ile Kurumlar Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 15. madde ve 1 Seri No'lu Bazı Varlıkların Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Genel Tebliğ hükümleri uyarınca, varlık barışından yararlanılabilmesi için Türkiye'ye getirilen varlığın kanunda sayılan para, altın, döviz, menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası araçlarından biri olması ya da bunlara dönüştürülerek yurda getirilmesi gerektiğini; somut olayda ise taşıtın herhangi bir dönüşüm işlemine tabi tutulmaksızın doğrudan Türkiye'ye getirilip beyan edildiğini belirterek davayı reddetmiştir.
Danıştay 9. Dairesi de temyiz incelemesinde, davacının Tebliğ'in kapsama girmeyen varlıkların kapsama giren varlıklara dönüştürülerek Türkiye'ye getirilmesine imkân tanıdığı yönündeki iddialarının somut olay bakımından hukuki sonuç doğurmadığını değerlendirmiş; taşıtın Kanun ve Tebliğ'de sayılan varlıklardan birine dönüştürülmeden doğrudan yurda getirildiğini tespit ederek Bölge İdare Mahkemesi kararının hukuka uygun olduğu sonucuna ulaşmıştır. Bu nedenle temyiz istemi reddedilmiş ve Konya Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi'nin E:2023/619, K:2023/1295 (19.10.2023) sayılı kararı onanmıştır.
Kararın gerekçesi, 7417 sayılı Kanun kapsamındaki varlık barışı hükümlerinden yararlanılabilmesi için yalnızca Kanun'da açıkça sayılan varlıkların veya bu varlıklara dönüştürülerek Türkiye'ye getirilen değerlerin kapsama girdiği; taşıt gibi Kanun kapsamında yer almayan bir malvarlığı unsurunun herhangi bir dönüşüm işlemi yapılmaksızın doğrudan yurda getirilmesinin varlık barışı hükümlerinden yararlanmak için yeterli olmadığı yönündedir.
K. Danıştay İçtihadının Genel Değerlendirmesi
İncelenen kararlar bir bütün olarak değerlendirildiğinde, Danıştay'ın aşağıdaki ilkeleri benimsediği görülmektedir:
Birincisi, usulüne uygun biçimde gerçekleştirilen varlık barışı beyannamesi ve verginin vadesinde ödenmesi, kanunun öngördüğü güvencenin temel koşullarını oluşturmaktadır. Bu koşullar sağlandıktan sonra idarenin tarhiyat yapabilmesi için, beyan edilen varlığın kanun kapsamına girmediğini ya da varlığın gerçekte mükellefin beyan dışı ticari faaliyetinden kaynaklandığını somut tespitlerle ortaya koyması gerekmektedir.
İkincisi, idarenin başvuruyu kabul edip vergiyi tahsil etmiş olması ve başvuruyu iptal eden herhangi bir işlem tesis etmemesi hâlinde, ilerleyen süreçte yapılacak tarhiyatlar hukuki güvenlik ilkesini ihlal etmektedir.
Üçüncüsü, yurt dışı varlık beyanlarında "kanaat verici belge" ile ispat zorunluluğu katı biçimde uygulanmakta; bu koşulun sağlanamaması hâlinde mahsup güvencesinden yararlanılamamaktadır.
Dördüncüsü, varlık barışına başvurmanın zamanlaması belirleyici bir unsur olabilmektedir. Özellikle 7186 sayılı Kanun kapsamında, inceleme başladıktan sonra yapılan başvurunun koruma sağlayıp sağlamayacağı, beyan edilen varlığın ticari faaliyetten kaynaklanıp kaynaklanmadığının inceleme raporunda tespit edilip edilmediğine bağlı olarak farklı sonuçlara ulaşılmaktadır.
Danıştay 3. Dairesi kararları birlikte değerlendirildiğinde, Dairenin öncelikle 7186 sayılı Kanun ile Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen geçici 90. maddenin amacını ortaya koyduğu görülmektedir. Buna göre düzenlemenin amacı, mükelleflerin kanuni defter ve kayıtlarında yer almayan para, altın, döviz ve benzeri kıymetlerin mali sisteme kazandırılmasıdır. Bu nedenle bildirilen veya beyan edilen varlıklar dolayısıyla vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağı kabul edilmekle birlikte, bu korumanın yalnızca bildirime konu varlıklara ilişkin olduğu; mükellefin ticari faaliyetlerinden kaynaklanan vergisel yükümlülükleri ortadan kaldıran genel bir vergi affı niteliğinde olmadığı vurgulanmıştır.
Varlık barışı kapsamında yapılan bildirim, mükellefin ticari faaliyetinden kaynaklanan kayıt dışı hasılat nedeniyle yürütülen vergi incelemesini kendiliğinden hükümsüz hâle getirmez ve inceleme sonucunda tarhiyat yapılmasını da tek başına engellemez.
Kararların ortak noktasını oluşturan ikinci önemli ilke ise ispat yüküne ilişkindir. Danıştay'a göre mükellef, varlık barışı kapsamında bildirdiği tutarın gerçekte inceleme konusu yapılan kayıt dışı ticari hasılattan oluştuğunu ileri sürüyorsa, bu iddiasını somut bilgi ve belgelerle ortaya koymalıdır. Sadece varlık barışı beyannamesi verilmiş olması, bildirilen varlığın inceleme konusu ticari kazançtan kaynaklandığını ispata yeterli kabul edilmemektedir. Dosyada bu bağlantıyı ortaya koyan deliller bulunmadığı sürece, varlık barışı hükmü ticari faaliyet nedeniyle yapılan tarhiyatı ortadan kaldırmamaktadır.
Bunun yanında Danıştay kararlarında önemli bir ayrım yapılmaktadır: inceleme raporlarında varlık barışı kapsamında bildirilen varlıkların kendisi eleştirilmemekte, aksine ticari faaliyet sonucu elde edilip kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılat eleştiri konusu yapılmaktadır. Dolayısıyla tarhiyatın hukuki sebebi bildirilen varlık değil, ticari faaliyetten doğan kayıt dışı kazançtır. Bu nedenle geçici 90. maddede öngörülen inceleme yasağının uygulanamayacağı sonucuna ulaşılmıştır.
Bozma kararlarının ortak sonucu da aynıdır. İlk derece mahkemeleri ve bölge idare mahkemeleri, yalnızca mükellefin varlık barışı hükümlerinden yararlanmış olmasına dayanarak tarhiyatları kaldırmıştır. Danıştay ise bu yaklaşımı hukuka uygun bulmamış; öncelikle vergi tekniği raporu ve vergi inceleme raporundaki tespitlerin değerlendirilmesi, gerçekten kayıt dışı hasılat bulunup bulunmadığının belirlenmesi ve bildirilen varlık ile inceleme konusu matrah farkı arasında somut bir illiyet bağı kurulup kurulamadığının araştırılması gerektiğini ifade ederek kararları bozmuştur.
Bu nedenle Danıştay 3. Dairesi'nin 7186 sayılı Kanun dönemine ilişkin yerleşik yaklaşımının şu ilke etrafında şekillendiği söylenebilir:
Varlık barışı, bildirilen varlıklar bakımından koruma sağlayan özel bir düzenlemedir; ancak ticari faaliyetten kaynaklanan kayıt dışı hasılat nedeniyle yürütülen vergi incelemelerini sona erdiren veya bu incelemeler sonucunda yapılacak tarhiyatları kendiliğinden hükümsüz kılan genel bir vergi bağışıklığı sağlamaz. Bildirilen varlık ile inceleme konusu matrah farkı arasındaki bağın mükellef tarafından somut delillerle ispat edilmesi gerekir; aksi hâlde varlık barışı hükümlerinden hareketle tarhiyatın kaldırılması mümkün değildir.
Nitekim bu yargısal yaklaşım, daha sonra 7417 ve özellikle 7582 sayılı Kanunlarda kanun koyucu tarafından açık norm hâline getirilmiş; bildirilen varlıkların yalnızca bildirilen varlıklara isabet eden tutarlar yönünden koruma sağlayacağı, diğer nedenlerle bulunan matrah farkları bakımından ise mahsup yapılmayacağı ve gerekli şartlar oluşmadıkça tarhiyatın devam edeceği açıkça düzenlenmiştir. Böylece Danıştay'ın 7186 sayılı Kanun döneminde yorum yoluyla benimsediği ilke, sonraki varlık barışı düzenlemelerinde kanuni metne dönüştürülmüştür.
VI. SONUÇ VE DEĞERLENDİRME
Türk vergi hukukunda 2008 yılından bu yana yürürlüğe giren sekiz varlık barışı kanunu, sağladığı avantajlar ve bu avantajların sınırları bakımından sürekli bir evrim geçirmiştir. Her düzenleme öncekinin mirasını taşımakla birlikte, vergi oranları, kapsam ve güvence mekanizmaları bakımından önemli farklılıklar içermektedir. 5811 ve 6486 sayılı kanunlarla başlayan süreçte mükelleflere, diğer nedenlerle yapılan incelemelerde bulunan matrah farklarından beyan edilen tutarların herhangi bir nedensellik bağı aranmaksızın mahsup edilmesine imkân tanıyan geniş kapsamlı bir koruma sağlanmış; 6736 sayılı Kanun ile bu koruma, vergi hukukunun sınırlarını aşarak ceza ve idare hukuku alanlarına da genişletilmiştir. 7143, 7186 ve 7256 sayılı kanunlar döneminde ise mahsup mekanizması tamamen terk edilerek, koruma yalnızca bildirilen varlığın kendisiyle sınırlı, yalın bir inceleme ve tarhiyat yasağına indirgenmiştir.
Bu evrimin en belirleyici aşaması, 7417 ve 7582 sayılı Kanunlarla gerçekleşmiştir. Söz konusu düzenlemeler, Türk vergi hukukuna varlık barışı bağlamında bir illiyet bağı kriteri kazandırarak, mükellefe tanınan korumayı bildirilen varlık ile tespit edilen matrah farkı arasındaki nedensellik ilişkisine bağlamıştır. Bu yeni model, bir yandan bulunan matrah farkının bildirilen varlıktan kaynaklandığının tespiti hâlinde mükellefi ölçülülük ilkesi doğrultusunda koruyup çifte vergilendirmenin önüne geçmekte, diğer yandan bağımsız nedenlerle ortaya çıkan matrah farklarını mahsup dışında bırakarak varlık barışının vergi kaçakçılığını geriye dönük meşrulaştırma aracına dönüşmesini engellemeyi amaçlamaktadır.
İncelenen Danıştay kararları, bu yasal evrimin yargı içtihadında da paralel bir gelişim izlediğini göstermektedir. Danıştay, 5811 ve 6486 sayılı kanunlar döneminde kanunun açık mahsup hükmünü uygulayarak mükellef lehine sonuçlara ulaşmış, idarenin bu hakkı bertaraf edecek işlemlerini hukuka aykırı bulmuştur. Buna karşılık 6736, 7143 ve özellikle 7186 sayılı kanunlar döneminde, Danıştay 3. ve 9. Daireleri, varlık barışı korumasının mutlak bir vergi affı niteliğinde olmadığını, korumanın yalnızca bildirilen varlıklarla sınırlı kaldığını ve mükellefin ticari faaliyetinden kaynaklanan kayıt dışı hasılatın bu koruma kapsamında değerlendirilemeyeceğini istikrarlı biçimde vurgulamıştır. Bu çerçevede geliştirilen ispat yükü ilkesi uyarınca, bildirilen varlık ile inceleme konusu matrah farkı arasındaki bağlantının mükellef tarafından somut bilgi ve belgelerle ortaya konulması aranmakta; yalnızca varlık barışı beyannamesi verilmiş olması bu ispatı karşılamamaktadır.
Çalışma kapsamında incelenen kararlar, Danıştay içtihadı ile bazı bölge idare mahkemeleri arasında, özellikle 7186 sayılı Kanun'un uygulanması bakımından köklü bir görüş ayrılığının sürdüğünü de ortaya koymaktadır. Danıştay 3. Dairesi'nin illiyet bağının mükellef tarafından ispatını arayan dar yorumuna karşılık, İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. ve 3. Vergi Dava Daireleri, kanun metnindeki "hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamaz" ibaresinin lafzına sadık kalarak süresinde yapılan beyan ve ödemenin tek başına yeterli bir koruma sağladığı yönünde ısrar kararları vermiştir. Bu içtihat ayrılığının, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu tarafından henüz kesin biçimde çözümlenmemiş olması, konunun güncelliğini ve hukuki belirsizliğini sürdürmektedir; Kurul'un vereceği karar, yalnızca 7186 sayılı Kanun dönemindeki uyuşmazlıklar bakımından değil, illiyet bağı esasını normatif düzeyde benimseyen 7417 ve 7582 sayılı Kanunların yorumlanması bakımından da belirleyici olacaktır.
Sonuç olarak, varlık barışı düzenlemelerinin tarihsel seyri, mükellefe tanınan mali bağışıklığın kapsamının zamanla daraldığını ve kanun koyucunun, suistimallerin önüne geçmek amacıyla korumayı giderek daha sıkı şartlara bağladığını göstermektedir. Mükelleflerin bu düzenlemelerden usulüne uygun biçimde yararlanabilmesi için, yalnızca kanunda öngörülen beyan ve ödeme yükümlülüklerini süresinde yerine getirmeleri yeterli olmayıp; özellikle 7417 ve 7582 sayılı Kanunlar döneminde, bildirdikleri varlık ile olası bir vergi incelemesinde ortaya çıkabilecek matrah farkı arasındaki bağlantıyı somut bilgi ve belgelerle ispatlayabilecek durumda olmaları önem taşımaktadır. Aynı şekilde, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden önce yapılan bildirimlerin korumadan yararlanma bakımından taşıdığı kritik önem de, güncel içtihat ve mevzuat ışığında gözden kaçırılmamalıdır.
KARARLAR KAYNAKÇASI
Danıştay 4. Dairesi, E:2016/10007, K:2021/3871, T:07.07.2021.
Danıştay 4. Dairesi, E:2016/8778, K:2021/905, T:11.02.2021.
Danıştay 9. Dairesi, E:2022/724, K:2023/4040, T:26.10.2023.
Danıştay 9. Dairesi, E:2022/1001, K:2023/3466, T:09.10.2023.
Danıştay 9. Dairesi, E:2022/1002, K:2023/3467, T:09.10.2023.
Danıştay 3. Dairesi, E:2022/2864, K:2024/6301, T:28.11.2024.
Danıştay 3. Dairesi, E:2023/5528, K:2025/4583, T:17.11.2025.
Danıştay 3. Dairesi, E:2023/5859, K:2025/8, T:20.01.2025.
Danıştay 3. Dairesi, E:2024/1319, K:2025/2006, T:21.04.2025.
Danıştay 3. Dairesi, E:2023/6468, K:2025/4877, T:26.11.2025.
Danıştay 3. Dairesi, E:2023/9781, K:2025/5759, T:22.12.2025.
Danıştay 3. Dairesi, E:2024/3620, K:2026/2591, T:02.06.2026.
Danıştay 9. Dairesi, E:2024/839, K:2026/2189, T:30.04.2026.
İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesi, E:2025/1757, K:2025/2376, T:14.10.2025.
İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi, E:2026/43, K:2026/246, T:24.02.2026.
Konya Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesi, E:2023/619, K:2023/1295, T:19.10.2023.
KAYNAKÇA
5811 sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanun, RG 22.11.2008, S. 27062.
6486 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun, RG 29.05.2013, S. 28661.
6736 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin Kanun, RG 19.08.2016, S. 29806.
7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun, RG 18.05.2018, S. 30425.
7186 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun, RG 19.07.2019 (Mükerrer), S. 30836.
7256 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun, RG 17.11.2020, S. 31307.
7417 sayılı Devlet Memurları Kanunu ile Bazı Kanunlarda ve 375 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun, RG 05.07.2022, S. 31887.
7582 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun, RG 04.06.2026.
Yurt Dışındaki Bazı Varlıkların Ekonomiye Kazandırılması Hakkında 1 Seri No'lu Genel Tebliğ.
7186 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanuna İlişkin 311 Seri No'lu GVK Genel Tebliği.
1 Seri No'lu Bazı Varlıkların Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Genel Tebliği.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun.