DEFTER VE BELGELERİ İBRAZ ETMEME SUÇUNUN ANAYASAYA UYGUNLUĞU ÜZERİNE

1. İlgili Mevzuat

A. Anayasa'nın Cumhuriyetin nitelikleri başlıklı 2. maddesi şu şekildedir:

Türkiye Cumhuriyeti, toplumun huzuru, milli dayanışma ve adalet anlayışı içinde, insan haklarına saygılı, Atatürk milliyetçiliğine bağlı, başlangıçta belirtilen temel ilkelere dayanan, demokratik, laik ve sosyal bir hukuk Devletidir.

B. Anayasa'nın Kanun önünde eşitlik başlıklı 10. maddesi şu şekildedir:

Herkes, dil, ırk, renk, cinsiyet, siyasi düşünce, felsefi inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayırım gözetilmeksizin kanun önünde eşittir.

(Ek fıkra: 7/5/2004-5170/1 md.) Kadınlar ve erkekler eşit haklara sahiptir. Devlet, bu eşitliğin yaşama geçmesini sağlamakla yükümlüdür. (Ek cümle: 7/5/2010-5982/1 md.) Bu maksatla alınacak tedbirler eşitlik ilkesine aykırı olarak yorumlanamaz.

(Ek fıkra: 7/5/2010-5982/1 md.) Çocuklar, yaşlılar, özürlüler, harp ve vazife şehitlerinin dul ve yetimleri ile malul ve gaziler için alınacak tedbirler eşitlik ilkesine aykırı sayılmaz.

Hiçbir kişiye, aileye, zümreye veya sınıfa imtiyaz tanınamaz.

Devlet organları ve idare makamları bütün işlemlerinde (…)9 kanun önünde eşitlik ilkesine uygun olarak hareket etmek zorundadırlar.

C. Anayasa'nın Temel hak ve hürriyetlerin sınırlanması başlıklı 13. maddesi şu şekildedir:

Temel hak ve hürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerinde belirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Bu sınırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâik Cumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz.

D. Anayasa'nın Suç ve cezalara ilişkin esaslar başlıklı 38. maddesinin 5. fıkrası şu şekildedir:

Hiç kimse kendisini ve kanunda gösterilen yakınlarını suçlayan bir beyanda bulunmaya veya bu yolda delil göstermeye zorlanamaz.

E. 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359/a maddesinin ilgili kısmı şu şekildedir:

2) Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veya gizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar,

Hakkında on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezasına hükmolunur. Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir.

2. Anayasa'nın 38. maddesinin 5. fıkrası mutlak bir düzenleme olup bu düzenlemenin herhangi bir anayasal istisnası bulunmamaktadır. Yine Anayasa'nın 13. maddesine göre temel hak ve hürriyetler Anayasa'nın ilgili maddesinde gösterilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Anayasa'nın 38. maddesinin 5. fıkrası herhangi bir sınırlama nedeni öngörmediğinden susma ve kendisini veya yakınlarını suçlayıcı delil göstermeye mecbur edilmeme hakkı kanunla bile sınırlandırılamaz. Anayasa, kanun koyucuya bu hususta herhangi bir takdir yetkisi tanımamıştır.

Temel hak ve özgürlüklerin kullanılmasında daraltıcı yorumların yapılması, demokratik gelişimin akışı sürecine ters düşen ve bu hak ve özgürlüklerin içinin boşaltılması yolunun açılmasına zemin oluşturan tehlikeli bir yöntemdir. Aslında 38. maddedeki diğer hak ve güvenceler ( lehe kanun uygulaması, masumiyet karinesi, kanunsuz elde edilmiş delil, zamanaşımı gibi ) ceza hukukundaki soruşturma ve kovuşturma işlemleri ile sınırlı olmayan, idari cezalar, disiplin cezaları ve kabahatler için de geçerli olan evrensel kurallardır. Susma ve kendisini veya yakınlarını suçlayıcı delil göstermeye mecbur edilememe hakkının farklı şekilde değerlendirilmesi mümkün değildir [1] .

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359/a maddesi defter, kayıt ve belgeleri gizleyenler hakkında on sekiz aydan üç yıla kadar hapis cezasına hükmolunacağını düzenlemiştir. Anayasanın mutlak ve herhangi bir sebeple sınırlamadığı bu hak ile ilgili olarak gizleme fiilinin kanunla cezai yaptırıma tabi tutulması açıkça anayasaya aykırılık teşkil etmektedir.

3. Susma hakkı Türkiye' nin de taraf olduğu AİHS' nde güvence altına alınan adil yargılanma hakkının ve masumiyet karinesinin bir görünümüdür. AİHM'nce verilen kararlar, kurumlarca istenilen belgelerin ibraz edilmemesi neticesinde uygulanan yaptırımların adil yargılanma hakkını ihlal ettiği yönünde olmuştur.

- AİHM, adil yargılanma hakkının bir uzantısı olarak susma hakkını ilk kez Funke/Fransa davasında değerlendirmiştir. Davanın özü şöyledir: Vergi dairesinin bilgilendirmesi üzerine Fransız gümrük yetkilileri, adli polis memuruyla satış temsilcisi olarak çalışan Funke’nin evinde yurtdışındaki malvarlıklarının ayrıntılarına ulaşmak üzere arama yapmışlardır. Yapılan aramada, yabancı bankalardan alınmış hesap özetlerine ve banka çek defterlerine el konulmakla birlikte, yurtdışındaki bankalarla ilgili başka bazı belgelerin de ibrazı istenilmiş ancak Funke bu talebi reddetmiştir. Akabinde Funke hakkında belgelerin ibraz edilmemesi suçuna ilişkin yargılama başlatılmıştır. İlk derece mahkemesi, ibraz etmeme eylemi nedeniyle Funke’yi 1200 frank para cezasına çarptırmış ve başvurucunun belgeleri ibraz etmesine, etmemesi halinde ise her gün için 20 frank para cezası ödemesine karar vermiştir. Bu kararlar ulusal üst mahkemeler tarafından onanmışsa da Funke kendi aleyhine delil vermeme hakkının ihlal edildiği gerekçesiyle olayı AİHM’ye intikal ettirmiştir. Yüksek Mahkeme belgeleri ibraz etmemesi halinde bu kişiye para cezası yani yaptırım uygulanması durumunun talebi yerine getirmeyen kişi açısından “zorlama” anlamına geldiğini, dolayısıyla bu ceza tehdidinin kişinin susma ve kendi kendini suçlamama hakkını ihlal ettiğine hükmetmiştir [2] .

- J.B.-İsviçre davasında, bazı bilgileri vermeyi reddetmesi nedeniyle başvurucuya para cezası uygulanmasına ilişkin başvuruda, AİHM vergilendirilmemiş kaynaklardan temin edilen ve başvurucu tarafından ibrazı istenen belgelerin ortaya çıkaracağı vergilendirilmemiş ek kaynak gelirlerinin vergi kaçakçılığı suçu teşkil eder nitelikte olabileceğinin başvurucu tarafından bilinebileceğini belirlemiştir. AİHM bu belgelerin ilgili kişinin rızası hilâfına zorla elde edilemeyeceği sonucuna varmış ve 6. Madde’nin 1. Fıkrasının ihlal edildiğine karar vermiştir [3] .

- Chambaz/İsviçre davasında , servetinin artışıyla beyan ettiği vergilendirilebilir gelir arasındaki orantısızlığın vergi idaresi tarafından tespit edilmesi üzerine, kendisinden bu durum hakkında bilgi istenilmesine rağmen bilgi vermeyi reddeden Chambaz’a bu fiilinden dolayı hem para cezası kesilmiş hem de vergi kaçakçılığı incelemesi başlatılmıştır. Kaçakçılık incelemesi sonucunda da tespit edilen vergi kaybına bağlı olarak indirgenmiş haliyle 869.333,00 EURO para cezası uygulanmıştır. Olayın AİHM’ye intikal ettirilmesi sonrasında mahkeme, bilgi ve belge vermemesi nedeniyle Chambaz’a yetkililerce para cezası kesilmesinin yükümlü üzerinde tehdit oluşturma anlamına geldiğine karar vererek AİHS md. 6’daki uluslararası standartlardan sessiz kalma ve kendini suçlamama hakkının ihlal edildiğini tespit etmiştir [4] .

4. Mevzuata göre tutması gereken defterleri hiç tutmayan kişi için hapis cezası öngörülmezken iyi-kötü defter tutan, tasdik ettiren, fakat inceleme sırasında göstermeyen/gösteremeyen kişiye üst sınırı üç yıla varan ağırlıkta bir cezanın öngörülmesi , suç ve ceza siyaseti bakımından tutarsız/anlamsız olup bir hukuk devletinde mevzuatın muhtelif kuralları arasında bulunması gereken denge, adalet ve ölçülülük hususlarına uygunluk taşımadığından, Anayasa'nın 2. maddesine de aykırıdır [5] .

5. Defter ve belgelerin ibraz edilmemesi , cürüm niteliği taşıdığında kuşku olmayan hileli işlemlerde bulunmak, sahte belgeler düzenlemek gibi eylemlerden ziyade, mahiyet itibariyle daha ziyade yaptırımı sadece idari para cezası olan, meslek ve sanatın icrası için işyerinde belli belge veya ruhsatların hazır bulundurulması ya da duvara asılması, bunların denetimlerde ilgililere ibraz edilmesi, sürücü belgesinin trafik kontrolünde gösterilmesi gibi kural ve emirlere uymama eylemlerine benzemektedir. Bir hukuk devletinde, mahiyet ve sonuçları itibariyle benzerlik gösteren eylemlerin benzer yaptırımlara bağlanması lazım gelir. Yasa koyucu, burada sınırsız takdir yetkisine sahip değildir. Dolayısıyla defterleri ibraz etmeme fiilini gerçekleştiren mükellefin konumu da 359/a maddesinde sayılan diğer eylemlerde bulunan kişilerle aynı olmadığından, bu kişilerin tümüne aynı cezanın öngörülmesi Anayasa'nın 10. maddesindeki eşitlik ilkesine aykırılık oluşturmaktadır [6] .

Sonuç olarak yukarıda ayrıntılı olarak açıklandığı üzere 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/a-2 maddesindeki " veya gizleyenler " ile “ Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğu halde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerin ibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir. ” ibareleri Anayasa’nın 2., 10. ve 38. maddelerine aykırıdır. Anayasaya aykırılık yasal değişiklikler yapılmak suretiyle giderilebileceği gibi somut norm denetimi yoluyla konunun Anayasa Mahkemesi’ne taşınabilmesi de söz konusudur. Anayasa Mahkemesi ilgili düzenlemeyi son olarak 2004/31 E., 2007/11 K., 31.01.2007 T.li kararında esastan inceleyerek reddetmiş ve karar 18.05.2007 Tarih ve 26526 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Bu anlamda Anayasa’nın 152/son maddesindeki on yıllık süre de dolduğundan somut norm denetimi yoluyla başvuru yapılması mümkündür. Mahkemenin ilgili düzenlemeyi susma hakkını daha özgürlükçü bir yorum metoduyla değerlendirerek iptal etmesi mümkün ve kanımızca gereklidir.

Av. Zeynel SAYAR

------------------

[1] AYM, E.2004/31, K.2007/11, 31/01/2007 T.li Karar Osman Alifeyyaz PAKSÜT'ün karşı oy yazısı

[2] Sibel İnceoğlu, İnsan Hakları Avrupa Mahkemesi Kararlarında Adil Yargılanma Hakkı, 4.bs., Beta Yayınları, İstanbul, 2013, s. 273-274; İskender Ekici Türk Vergi Hukukunda Mükelleflerin Defter Ve Belge Muhafaza Ve İbraz Mecburiyetleri s.175.

[3] Avrupa İnsan Hakları Mahkemesi Kararlarından Örnekler, Gilles Dutertre, syf 172 ( https://www.anayasa.gov.tr/media/3600/aihmkararlarindanornekler.pdf )

[4] Chambaz/İsviçre Davası, Başvuru No. 11663/04, 05.04.2012. (Çevrimiçi) http://ndfr.nl/Pdf/echr11663-04.pdf, Son Erişim : 12.10.2019, (Aktaran: Serkan Ağar, Vergi Kaçakçılığı Kapsamında Defter ve Belgeleri İbraz Etmeme Suçu, s. 348), İskender Ekici Türk Vergi Hukukunda Mükelleflerin Defter Ve Belge Muhafaza Ve İbraz Mecburiyetleri s.177 vd.

[5] Serkan Ağar, Vergi Kaçakçılığı Kapsamında Defter ve Belgeleri İbraz Etmeme Suçu, s. 367; AYM, E.2004/31, K.2007/11, 31/01/2007 T.li Karar Osman Alifeyyaz PAKSÜT'ün karşı oy yazısı

[6] AYM, E.2004/31, K.2007/11, 31/01/2007 T.li Karar Osman Alifeyyaz PAKSÜT'ün karşı oy yazısı

DEFTER VE BELGELERİ İBRAZ ETMEME SUÇUNUN ANAYASAYA UYGUNLUĞU ÜZERİNE

İMAR BARIŞI 2024 - YAPI KAYIT BELGESİ HAKKINDAKİ TEKLİFİN HUKUKİ DEĞERLENDİRİLMESİ

İŞ SÖZLEŞMESİNİ FESHEDEN TARAFIN BİLDİRİM SÜRELERİNE UYMAKSIZIN İŞ SÖZLEŞMESİNİ SONA ERDİRMESİ AKABİNDE MEYDANA GELEN HUKUKİ NETİCELER

Yargıtay Cumhuriyet Başsavcısı İtirazında Tebliğname ile Bağlı mıdır?

Kamu İhale Sözleşmesinin İdare Tarafından İmzalanmaması Halinde Uğranılan Zararın Tazmini İstenebilir mi?

BELİRLİ SÜRELİ İŞ SÖZLEŞMESİNİ SONA ERDİREN HALLER VE SONA ERMENİN HUKUKİ SONUÇLARI

Fiziki Takibin Hukuka Uygunluk Şartları

Hukuk Devleti Sosyal Teorisi (Social Theory of The Rule of Law)

Kolluk Elkoyulan Araçları Kullanabilir mi?

Yargı Kararlarıyla Muris Muvazaasının İspatı Ve Unsurları

EV SAHİPLERİ İÇİN TAHLİYE TAAHHÜTNAMESİ NEDİR? NEDEN ÖNEMLİDİR?