Bilindiği gibi, vergi mükelleflerinin yasal olarak tutmak  ve kullanmak zorunda olduğu defter ve belgeler ile ibrazı gerekli diğer kayıtların vergi incelemesine yetkili kimselere süresi içerisinde mazeretsiz olarak ibraz etmemesi halinde bu fiil defter ve belgelerin gizlenmesi, kaçakçılık suçunu oluşturmaktadır.[1] Bu fiilin yaptırımı 18 aydan 3 yıla kadar hapis cezasıdır. [2]

Diğer yandan, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi fiilinin suç  oluşturmadığı haller ise: ibraz isteğinin vergi incelemesine yetkili olmayanlarca yapılması halinde bu  fiil suç teşkil etmez.[3] Ayrıca, ibraz edilmeyen defter ve belgelerin mevcudiyeti noter kayıtları  veya diğer şekillerde sabit olması zorunludur. Bunun yanı sıra defter ve belgeler dışındaki kayıtlar veya yardımcı materyalin ibraz edilmemesi halinde, suç oluşmaz. [4]

Burada yeri gelmişken üzerinde durulması gereken en önemli konu şudur: vergi incelemesinin VUK md. 139 hükmüne göre uygun bir şekilde yapılmış olması zorunludur. Başka bir ifade ile, vergi incelemesinin öncelikle mükellefin işyerinde yapılması esastır.[5] Mükellefin işyeri vergi incelemesine uygun değilse ki, bu durum tutanak ile tespit edilmelidir. Mükellefin işyeri incelemeye uygun olmadığı hallerde vergi incelemesi inceleme elemanının (vergi müfettişliği adresindeki çalışma odasında) bürosunda devam edilir.(Bkz: ALPASLAN Mustafa, KAYA Eda, ALPASLAN Nazlı Gaye, Ödeme Emri, Met Matbaacılık, Ekim-2017, İzmir)

Maliye Bakanlığı Vergi müfettişlerinin inceleme yetkisi bulunmaktadır. Vergi incelemesi konusunda SGK müfettişleri veya iş müfettişleri yetkili değildir.

Tutulması ve kullanılması zorunlu olan defter ve belgelerin vergi incelemesi dışında başka bir nedenle ibraz edilmesinin talep edilmesi halinde defterleri gizleme fiilinden bahsedilemez. Ayrıca, defter  ve belgelerin mutlak surette tarh zamanaşımı süresinde ibrazı talep olunabilir. Zamanaşımının bitmesine 15 günden az bir süre kalması  halinde defterlerin istenilmesi durumunda, defterleri ibraz etmeyen mükellef hakkında defterlerin gizlenme fiilinden bahsedilemez. Örneğin, 20 Aralık 2012 tarihinde tebliğ edilen bir yazı ile 2007 takvim yılına ait  defter ve belgelerin ibrazı istenilmesi halinde 5 yıllık süre 5 Ocak 2012’de son bulacağından  dolayı burada defterlerin gizlenmesi fiili söz konusu olamaz. 

Netice  olarak, mücbir sebepler nedeniyle defter, kayıt ve belgelerin ibrazı mümkün olmayabilir.[6] Bu gibi durumlar bilindiği gibi VUK md. 13’de düzenlenmiştir.   VUK md. 13’de yer alan ve 4 bent halinde sayılan mücbir sebeplerin malum olması veya ilgili  tarafından  tespit edilmesi zorunludur. Mücbir sebeplerden herhangi birinin mevcudiyeti halinde defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinde mücbir sebep ortadan kalkınca kadar suç oluşmaz.  [7] 

Seylap, sel, deprem, zelzele ve bazı  tabi  afetler nedeniyle kaybolan defter ve belgeler hakkında böyle bir durumun herkes tarafından biliniyor olduğu varsayıldığından bu durumun  kanıtlanması zorunlu değildir. Çünkü bu  gibi durumlarda Bakanlar Kurulu  tarafından doğal afet ilan edilmektedir. Ancak, yangın, hırsızlık işyerinin nakli sırasında evrakların zayi olması gibi (su basması dahil, sel hariç) gibi zayi olma durumlarında zayi belgesi ile durum ispat edilebilir. Böyle bir durumun itfaiye raporu ve asliye ticaret mahkemesinden alınacak  bir karar ile tespiti zorunludur. Mücbir sebep nedeniyle defter, kayıt ve belgelerin ibraz edilmesi hiç mümkün olmasa, saklama ve gizleme yönünden VUK’nun 359. md hükmüne göre işlem yapılmaz.  Ancak, kayıt, defter ve belgelerin ibraz edilmemesi  dönem  matrahının takdirine engel değildir. Böyle bir durum karşısında tarh edilecek vergiye 3 kat veya 1 kat  VZC uygulanmaz. Diğer taraftan, kaybolan defter ve belge ile ilgili olarak asliye ticaret mahkemesinden alınabilecek zayi belgesi gereğince defterlerin gizleme ile ilgili suç oluşmayacağından  dolayı hapis cezası ile ilgili  bir sonuç ile karşılaşılmaz. Eğer, idare, mükellefin defter ve belgelerinin kaybolmadığını kanıtlarsa alınacak asliye ticaret mahkemesinin kararı bozulur. Bu durumda, mükellefin zayi belgesinin aksi idare tarafından kanıtlandığı için ceza uygulanır. [8]

Mevcudiyeti noter kayıtlarıyla sabit olan defter ve belgelerin ibraz edilmemesi halinde şu sonuçlar ortaya çıkabilir: 

1) İdare tarafından  takdir edilen matrah veya matrah farkı üzerinden resen gelir vergisi, KDV, geçici vergi tarh edilir. Ayrıca, tarh edilen  vergilere ait 3 kat VZC uygulanır.[9]

2) Defter ve belgelerin gizleme fiili nedeniyle VUK 359/2 md hükmüne göre  18 aydan 3 yıla kadar hapis cezası ile yargılanmak üzere durum vergi müfettişinin suç raporu ile  cumhuriyet savcılığına bildirilir. [10]

DEFTER VE BELGE GİZLEME SUÇU İLE İLGİLİ EMSALLER

1- Gizleme suçunun sübutu için defter ve belge isteme yazısının sanığa tebliğine ilişkin tevsik edici belgelerin dava dosyasında bulunması gerekir.

Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2021/9683 E., 2021/13095 K.

2- Aynı isteme yazısı ile birden fazla takvim yılına ait defter ve belgelerin incelenmek üzere ibrazının talep edilmesi halinde, tek bir “defter ve belge gizleme” suçu oluşur.

Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2018/2595 E., 2021/12944 K.

3- Gizleme suçu zarar değil tehlike suçu olduğundan ibraz etmeme nedeniyle salınacak kamu alacaklarının ödenip ödenmemesi hükmün açıklanmasının geri bırakılması kurumunun işletilmesine engel olmaz.

Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2016/4584 E., 2019/6244 K.

4- İşletmeyi devralan kişilerin defter ve belge ibraz etmeme (gizleme) suçundan sorumlu tutulabilmesi için belgelerin kendilerine devredildiği konusunda şüphe bulunmaması gerekir.

Yargıtay 11. Ceza Dairesi K: 2019/4342

5- Dava zaman aşımı açısından, defter ve belgeleri gizleme suçunda suç tarihi, defter ve belgelerin ibrazına ilişkin istem yazısının tebliğ edilmesinden itibaren ibraz için verilen sürenin bitimini izleyen gündür.

Yargıtay 11. Ceza Dairesi 2021/991 (Defter ve belge gizleme suçu ile ilgili emsal Yargıtay kararları Linkedln 04.02.2025 tarihli Mehmet ALÇAY’dan alınmıştır. )

---------------

[1] Vergi müfettişlerine ibrazı zorunlu  defter  ve belgeler şunlardır:  yevmiye defteri, kebir, envanter defteri, bu  defterlerle ilgili  bütün alış, satış faturaları, ücret  bordroları ve deftere kaydedilmiş diğer fatura ve fatura yerine geçen belgeler

[2] VUK md.359/2

[3] VUK md. 139

[4] Yargıtay 11. Ceza Dairesinin 6.7.2011 gün ve E:2011/5028-K:2011/4033 sayılı karları.

[5] VUK md. 139/1. Bu  konuda ayrıntılı  araştırma yapacak olanlar için bkz. ALPASLAN Mustafa – SAKAL Mustafa, Vergi Hukuku Uygulaması, Ocak 2008, Grafmat Basım.

[6] ÖZYER M.Ali, Vergi Usul Kanunu Uygulaması, HUD Yayınları, Mart 2008, 4. Baskı, s.71

[7] Yargıtay 11. Ceza Dairesinin E:2001/6285-K:2001/784 sayılı ve 2.2.2001 günlü kararı.

[8] Bkz. TOKAT Yakup, Defter ve Belge İbrazından  Kaçınarak Vergi Sızıntısını  Gizleyen Mükellef Hakkında Bir Yargı Kararı, Yaklaşım Dergisi, Kasım 2005, Sayı: 155, s.80

[9] ALPASLAN Nazlı Gaye, Vergi İhtilafları ile İlgili Makale, Yorum ve İncelemeler, İzmir-2015

[10] BAYKARA Bekir, Teori ve Pratik Yönleriyle Vergi ve Vergi Ceza Hukuku, HUD Yayınları, Aralık 2008, s.402